Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği Kapsamındaki Tespit İşlemlerinin Hukuki Çerçevesi ve Uygulamasına İlişkin Bir Değerlendirme

1. Giriş

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği’nin 11 inci maddesinde yer alan tespit kodları, uygulamada Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri tarafından yürütülen tespit faaliyetlerini sistematik bir şekilde sınıflandırmaktadır. Ancak bu kodların hukuki dayanağı ve kapsamı konusunda zaman zaman tereddütler yaşanmakta; Tebliğ ile yeni bir gümrük işlemi ihdas edildiği veya kodların tek başına hukuki dayanak oluşturduğu yönünde değerlendirmelere rastlanabilmektedir.

Oysa Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği’nin amacı, yeni bir gümrük rejimi veya uygulaması oluşturmak değil; mevcut gümrük işlemlerinin belirli aşamalarında Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri tarafından yapılacak tespit işlemlerini ve bunlara ilişkin usul ve esasları düzenlemektir. Bu nedenle Tebliğ’de yer alan her bir tespit kodunun hukuki dayanağı, öncelikle ilgili gümrük işlemini düzenleyen Kanun, Gümrük Yönetmeliği ve varsa özel düzenlemelerde aranmalıdır.

Bu çalışmada, Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği kapsamında yer alan tespit işlemleri; dayandıkları Kanun, Gümrük Yönetmeliği, ikincil düzenlemeler ve Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Rehberi birlikte değerlendirilmek suretiyle ele alınacaktır. Böylece, her bir tespit kodunun hukuki zemini, uygulamadaki işlevi ve Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirlerinin görev ve sorumluluk alanı içerisindeki yeri bütüncül bir bakış açısıyla ortaya konulmaya çalışılacaktır.

2. Anahtar Kelimeler ve Kısaltmalar

Anahtar Kelimeler

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri (YGM), Tespit İşlemi, Tespit Raporu, Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği, Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Rehberi, Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği, Antrepo Rejimi, Geçici İthalat Rejimi, Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimi, Nihai Kullanım, Dâhilde İşleme Rejimi, Menşe Mevzuatı.

Kısaltmalar

III. Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Sisteminin Hukuki Çerçevesi

3.1. Normatif Yapısı

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği sistemi, tek bir düzenleyici işleme dayanan bağımsız bir yapı olmayıp, 4458 sayılı Gümrük Kanunu esas alınarak oluşturulan çok katmanlı bir hukuki düzenleme sistemi üzerine kuruludur. Bu yapı içerisinde Kanun, sistemin temel hukuki dayanağını ve Bakanlığa tanınan düzenleme yetkisini belirlemekte; Gümrük Yönetmeliği söz konusu yetkinin uygulanmasına ilişkin genel çerçeveyi çizmekte; Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği ise Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri tarafından yürütülecek tespit işlemlerinin kapsamını, usulünü ve esaslarını düzenlemektedir. Tebliğin uygulanmasına ilişkin ayrıntılar ise Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Rehberi ile ortaya konulmaktadır.

Bu normatif yapı içerisinde Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği’nin ayrı bir önemi bulunmaktadır. Zira Tebliğ, gümrük rejimlerini veya gümrük işlemlerini yeniden düzenleyen ya da yeni hak ve yükümlülükler ihdas eden bir düzenleme niteliğinde değildir. Tebliğin temel fonksiyonu; 4458 sayılı Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği ve ilgili diğer mevzuat hükümleri kapsamında yürütülen gümrük işlemlerinin belirli aşamalarında Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirlerince yapılacak tespit işlemlerini belirlemek, bu tespitlerin hangi usul ve esaslar çerçevesinde yürütüleceğini düzenlemek ve raporlama standartlarını ortaya koymaktır. Nitekim Tebliğin amacı ve kapsamı birlikte değerlendirildiğinde, düzenlemenin Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği sisteminin etkin ve verimli işlemesini sağlamaya yönelik olduğu açıkça görülmektedir.

Bu itibarla, Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği’nin hukuki fonksiyonu; yeni bir gümrük rejimi, yeni bir yükümlülük veya yeni bir idari müessese ihdas etmekten ziyade, mevcut gümrük mevzuatı kapsamında öngörülen belirli işlemlerin hangi usul ve esaslar çerçevesinde Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri tarafından tespit edileceğini düzenlemektir. Esasen Tebliğin 11 inci maddesinde kodlandırılan tespit işlemleri de bu sistematik yaklaşımın bir sonucu olup, her bir kod dayanağını ilgili gümrük rejimini veya uygulamayı düzenleyen mevzuattan almaktadır.

3.2. Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Sisteminin Kanuni Dayanağı

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği sisteminin temel hukuki dayanağı 4458 sayılı Gümrük Kanununun 10 uncu maddesidir. Anılan maddede Bakanlığın, gümrük mevzuatının doğru uygulanmasını sağlamak üzere gerekli gördüğü tedbirleri almaya ve belirli işlemlerin yapılmasını gümrük müşavirlerine bırakmaya yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır.

Bu yetkinin Gümrük Yönetmeliğindeki karşılığı ise 574 üncü maddede yer almaktadır. Söz konusu maddede Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri; ekonomik etkili gümrük rejimleri, nihai kullanım, basitleştirilmiş usul uygulamaları ve diğer gümrük işlemlerinin doğru olarak uygulanmasını sağlamak amacıyla Bakanlıkça belirlenen tespit işlemlerini yapmak üzere yetkilendirilen gümrük müşaviri olarak tanımlanmıştır.

Aynı maddenin ikinci fıkrasında, bu tespit işlemlerine ilişkin usul ve esaslar ile Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirlerinin çalışma usul ve esaslarının Bakanlıkça yayımlanan tebliğ ve genelgelerle belirleneceği hükme bağlanmıştır.

3.3. Tespit Kodlarının Hukuki Niteliği

YGM Tebliği’nin 11 inci maddesinde tespit işlemlerinin AN, GC, GK, NK, DR, SK, AT, EU, OK, ZD, BD, TK, MH, TP ve DK gibi kodlar altında sınıflandırılması, uygulamada işlemlerin tanımlanmasını, sözleşmelerin oluşturulmasını, raporların standardizasyonunu ve elektronik ortamda takibini sağlayan sistematik bir yöntemdir.

Ancak burada üzerinde durulması gereken temel husus, tespit kodu ile tespit işleminin hukuki dayanağının birbirinden ayrılmasıdır.

Örneğin;

1. NK1 kodu nihai kullanım müessesesini oluşturmaz,
2. GC1 kodu geçici ithalat rejiminden kaynaklanan yükümlülüğü ihdas etmez,

• GK1 ve GK2 kodları gümrük kontrolü altında işleme rejimini meydana getirmez,

1. AN6 kodu antrepo rejimindeki stok kayıt yükümlülüğünün kaynağı değildir,
2. SK1 kodu ise menşe ispat belgelerinin sonradan kontrolüne ilişkin hukuki yükümlülüğü kendiliğinden doğurmaz.

Bu işlemlerin hukuki varlığı ve kapsamı esas itibarıyla Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği, uluslararası anlaşmalar ve ilgili özel düzenlemelerden kaynaklanmaktadır.

YGM Tebliği ise söz konusu hukuki müesseselerin belirli aşamalarında yapılması gereken kontrol ve tespitlerin Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri eliyle yerine getirilmesini düzenlemekte ve bu tespitleri belirli kodlar altında sınıflandırmaktadır. Bu bakımdan tespit kodlarının “hukuki dayanak” değil, hukuki dayanağı üst mevzuatta bulunan bir yükümlülüğün YGM sistemi içerisindeki tespit ve raporlama karşılığı olarak değerlendirilmesi daha doğru olacaktır.

4.TESPİT İŞLEMLERİNİN SINIFLANDIRILMASI VE KOD SİSTEMİ

4.1. YGM Tebliği Kapsamındaki Tespit İşlemlerine Genel Bakış

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği’nin 11 inci maddesinde, Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri tarafından gerçekleştirilecek tespit işlemleri, işlemin niteliğine göre belirli kodlar altında sınıflandırılmıştır. Bu kodlama sistemi, daha önce de ifade edildiği üzere, tespite konu gümrük işlemlerinin hukuki dayanağını oluşturmamakta; esas itibarıyla mevcut gümrük mevzuatı kapsamında yürütülen işlemlerin YGM sistemi içerisindeki tespit, sözleşme ve raporlama karşılığını göstermektedir. Başka bir ifadeyle, tespit kodu işlemin hukuki sebebi değil; ilgili mevzuattan kaynaklanan bir işlemin YGM tarafından hangi kapsamda tespit edileceğini gösteren sistematik bir tanımlamadır.

Tebliğin 11 inci maddesi kapsamında yürütülen tespit işlemleri aşağıdaki tabloda topluca gösterilmiştir.

Tablodan da görüleceği üzere YGM tespit sistemi yalnızca antrepo veya ekonomik etkili gümrük rejimleriyle sınırlı değildir. Sistem; geçici ithalat, nihai kullanım, dâhilde işleme, menşe kontrolleri, statü başvuruları, tahsilat işlemleri, beyanname düzeltmeleri, KKDF uygulamaları, ticaret politikası önlemleri ve diğer kurum kontrolleri gibi birbirinden farklı hukuki alanlara yayılan geniş bir denetim ve tespit yapısına sahiptir.

Bu çeşitlilik, YGM faaliyetinin hukuki niteliğinin değerlendirilmesi bakımından da önemlidir. Zira bazı tespit işlemleri ön inceleme, bazıları fiili durum ile kayıtların karşılaştırılması, bazıları rejim şartlarının yerine getirilip getirilmediğinin belirlenmesi, bazıları ise idari bir kararın alınmasına esas teşkil edecek teknik veya mali durumun tespiti niteliğindedir.

Dolayısıyla YGM tespit işlemlerinin tamamını aynı hukuki karaktere sahip işlemler olarak değerlendirmek mümkün değildir.

Bu bakımdan tespit kodları fonksiyonları itibarıyla genel olarak;

1. Başvuru ve izin süreçlerine yönelik ön inceleme tespitleri,
2. Rejim şartlarının yerine getirilmesine yönelik uygunluk tespitleri,
3. Fiili durum, stok ve kullanım tespitleri,
4. Menşe ve serbest dolaşım statüsüne ilişkin doğrulama tespitleri,
5. Mali veya idari kararların alınmasına esas teşkil eden tespitler,
6. Ticaret politikası ve diğer kurum mevzuatının uygulanmasına ilişkin tespitler

şeklinde gruplandırılabilir.

Bu sınıflandırma aynı zamanda YGM’nin faaliyetinin salt belge kontrolünden ibaret olmadığını da göstermektedir. Tespitin niteliğine göre YGM; kimi zaman fiziki inceleme yapmakta, kimi zaman üretim ve muhasebe kayıtlarını karşılaştırmakta, kimi zaman teknik verileri incelemekte, kimi zaman ise farklı mevzuat hükümleri arasında hukuki bağlantı kurarak bir işlemin mevzuata uygunluğunu değerlendirmektedir.

4.2. Tespit Kodlarının İncelenmesinde İzlenecek Sistematik

Çalışmanın bundan sonraki bölümünde Tebliğin 11 inci maddesinde yer alan tespit işlemleri, yukarıdaki genel sınıflandırma esas alınarak ayrı ayrı incelenecektir.

Her bir tespit kodu bakımından inceleme aşağıdaki sistematik çerçevede yapılacaktır:

1- Tespit işleminin konusu

Öncelikle YGM tarafından yapılması öngörülen tespitin kapsamı ve amacı ortaya konulacaktır.

2- Maddi hukuki dayanak

Tespite konu işlemin Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği, uluslararası anlaşmalar veya ilgili diğer düzenlemelerdeki asıl hukuki dayanağı belirlenecektir.

3- YGM tarafından tespit edilmesinin hukuki dayanağı

İşlemin YGM tarafından gerçekleştirilmesine ilişkin YGM Tebliği hükümleri ayrıca değerlendirilecektir.

4- Rehber kapsamında uygulanacak tespit yöntemi

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Rehberinde öngörülen kontrol yöntemi, incelenecek belgeler ve raporda bulunması gereken asgari hususlar ortaya konulacaktır.

5- Tespit raporunun hukuki ve idari işlevi

Düzenlenen raporun gümrük işleminin devamı, sonuçlandırılması, rejimin kapatılması, izin verilmesi veya ilgili idari kararın alınması bakımından taşıdığı işlev değerlendirilecektir.

Bu yöntemle yapılacak inceleme, “tespit kodunun dayanağı” ile “tespite konu işlemin dayanağı” arasındaki ayrımın somut olarak ortaya konulmasına da imkân sağlayacaktır.

Nitekim bir YGM raporunun Tebliğde belirli bir kod altında düzenleniyor olması, rapora konu yükümlülüğün Tebliğden doğduğu anlamına gelmemektedir. Esas olan, öncelikle maddi mevzuattan kaynaklanan yükümlülüğün belirlenmesi; daha sonra bu yükümlülüğün hangi unsurunun Bakanlık tarafından YGM tespitine bırakıldığının ortaya konulmasıdır.

Bu çerçevede incelemeye, YGM sisteminin uygulamada en geniş tespit alanlarından birini oluşturan antrepo rejimine ilişkin AN kodlarıyla başlanacaktır.

5. TESPİT İŞLEMLERİ

5.1. Genel Olarak

YGM Tebliğinin 11 inci maddesinde antrepo rejimine ilişkin dokuz ayrı tespit işlemi öngörülmüş ve bunlar AN1 ila AN9 kodları altında sınıflandırılmıştır. Bu tespit işlemleri kendi içerisinde de farklı hukuki fonksiyonlara sahiptir.AN1, AN2, AN3 ve AN4 esas itibarıyla antreponun fiziki veya hukuki durumunda meydana gelecek değişikliklere ilişkin başvuru dosyalarının ön incelemesine; AN5 antrepo devrinin mevzuata uygunluğunun incelenmesine; AN6 ve AN8 antrepolara eşya giriş-çıkışları ile belirli hallerde gümrük gözetiminin sona erdirilmesine; AN7 antrepo stoklarının dönemsel olarak tespitine; AN9 ise antrepo rejimine tabi eşyanın elleçleme işlemlerinin tespitine yöneliktir. Dolayısıyla aynı “AN” kod grubu içerisinde dahi farklı hukuki nitelikte tespit işlemleri bulunmaktadır. Bu durum, YGM tespit kodlarının yalnızca kod numarası üzerinden değil, tespitin amacı ve tespite konu maddi mevzuat hükümleri birlikte değerlendirilerek incelenmesi gerektiğini göstermektedir.

5.2. AN1 – Antrepo Açılışına İlişkin Başvuru Dosyasının Ön İncelemesi

5.2.1. Tespit İşleminin Konusu

AN1 tespit işlemi, genel veya özel antrepo açılmasına ilişkin başvuru dosyasının, ilgili gümrük idaresince izin sürecine alınmasından önce Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından ön incelemeye tabi tutulmasını kapsamaktadır.

Bu tespitte YGM’nin temel görevi; antrepo açma talebine ilişkin başvuru dosyasının, Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği, YGM Tebliği, ilgili ikincil düzenlemeler ve Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Rehberinde öngörülen şartlar bakımından incelenmesi ve başvurunun mevzuata uygunluğuna ilişkin bir tespit raporu düzenlenmesidir.

Burada özellikle vurgulanması gereken husus, AN1 raporunun antrepo açma izni niteliğinde olmadığıdır. Antrepo açma ve işletme izni verme yetkisi ilgili gümrük idaresine ve Bakanlık teşkilatına aittir. YGM tarafından gerçekleştirilen işlem, izin makamının kararına esas teşkil edecek teknik ve hukuki unsurların önceden incelenmesi ve raporlanmasıdır.

Bu yönüyle AN1 tespiti, YGM sistemindeki tipik “ön inceleme” işlemlerinden biridir.

5.2.2. Maddi Hukuki Dayanak

Antrepo açılmasına ilişkin temel hukuki çerçeve, 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun antrepo rejimine ilişkin hükümleri ile Gümrük Yönetmeliğinin antrepoların açılması, işletilmesi ve fiziki şartlarına ilişkin hükümlerinde düzenlenmektedir.

Antrepo rejimi, serbest dolaşımda bulunmayan eşyanın ithalat vergilerine ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmaksızın gümrük gözetimi altında depolanmasına imkân veren bir gümrük rejimidir. Bu nedenle antrepo işletmeciliği yalnızca bir depolama faaliyeti değil; gümrük gözetimi altında yürütülen ve kamu hukuku yönü bulunan özel bir faaliyet niteliğindedir.

Bu özelliği nedeniyle antrepo açılması, sıradan bir işyeri açılışından farklı olarak idarenin iznine ve mevzuatta belirlenen teknik, mali ve idari şartların yerine getirilmesine bağlıdır.

Dolayısıyla AN1 tespitinin esas maddi hukuki dayanağı, YGM Tebliği değil; antrepo açılmasına ve işletilmesine ilişkin Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliği hükümleridir.

5.2.3. İşlemin YGM Tarafından Tespit Edilmesinin Hukuki Dayanağı

AN1 kodunun doğrudan hukuki dayanağı, Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliğinin 11 inci maddesidir.

Anılan maddede;

“AN1, antreponun açılmasına ilişkin başvuru dosyalarının ön incelemesini” kapsayan bir tespit işlemi olarak tanımlanmıştır.

Bu hükümle antrepo açılmasına ilişkin başvuru dosyasının ön incelemesi Bakanlık tarafından YGM sistemine dahil edilmiş ve söz konusu inceleme AN1 kodu altında standartlaştırılmıştır.

Dolayısıyla burada iki ayrı hukuki alan bulunmaktadır:

• Antrepo açılmasına ilişkin şartların hukuki kaynağı: Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliği,
• Bu şartların ön incelemesinin YGM tarafından yapılmasının dayanağı: YGM Tebliği m.11 ve buna bağlı Rehber hükümleri.

Bu ayrım, AN1 tespitinin hukuki niteliğinin doğru anlaşılması bakımından önemlidir.

5.2.4. AN1 Tespitinin Kapsamı

AN1 tespiti yalnızca başvuru dosyasındaki belgelerin mevcut olup olmadığının kontrolünden ibaret değildir. İncelemenin esas amacı, başvuru sahibinin ve antrepo olarak kullanılmak istenen yerin mevzuatta aranan şartları taşıyıp taşımadığının ortaya konulmasıdır.

Bu kapsamda YGM tarafından genel olarak;

• Başvuru sahibinin hukuki ve ticari durumuna,
• Antreponun mülkiyet veya kullanım hakkına,
• Antrepo türüne,
• Antreponun adres ve yerleşim durumuna,
• Fiziki güvenlik şartlarına,
• Giriş ve çıkış noktalarına,
• Çevreleme ve bölümlendirme şartlarına,
• Eşyanın gümrük gözetimi altında tutulmasına elverişliliğine,
• Kamera ve kayıt sistemlerine,
• Yangın ve güvenlik tedbirlerine,
• Tartım ve ölçüm imkânlarına,
• Antrepoda depolanması öngörülen eşyanın niteliğine,
• İlgili kurum izin veya belgelerine,
• Başvuru dosyasında bulunması gereken diğer bilgi ve belgelere,

ilişkin kontroller gerçekleştirilmektedir.

Ancak bu unsurların tamamının her antrepo bakımından aynı şekilde aranacağı söylenemez. Genel antrepo, özel antrepo, eşyanın niteliği, antreponun fiziki yapısı ve ilgili özel düzenlemeler, yapılacak incelemenin kapsamını değiştirebilir.

Bu nedenle AN1 incelemesinde esas alınması gereken yaklaşım, yalnızca standart bir belge listesinin tamamlanması değil; başvurunun kendi özellikleri çerçevesinde mevzuata uygunluğunun değerlendirilmesidir.

5.2.5. Fiili İncelemenin Önemi

AN1 tespiti, mahiyeti gereği yalnızca masa başında yürütülebilecek bir belge kontrolü değildir. Antrepo açılışına konu yerin fiziki şartlarının mevzuata uygunluğunun değerlendirilebilmesi için YGM tarafından antrepo mahallinde fiili inceleme yapılması, başvuru dosyasındaki bilgi ve belgeler ile mevcut fiziki durumun karşılaştırılması gerekir. Örneğin planda gösterilen; duvar ve sınırlar, giriş-çıkış noktaları, antrepo bölümleri, kamera yerleşimleri, güvenlik alanları, eşya depolama sahaları ile fiili durum arasında uyum bulunup bulunmadığının görülmesi, tespitin güvenilirliği açısından önem taşımaktadır. Bu yönüyle AN1, belge incelemesi ile yerinde fiziki kontrolün birlikte yürütüldüğü karma nitelikte bir tespit işlemidir.

5.2.6. YGM’nin İnceleme ve Sorumluluk Sınırı

AN1 kapsamında YGM’nin görevi, başvuru sahibinin sunduğu bilgi ve belgeler ile yerinde yapılan incelemelerden elde edilen bulgular çerçevesinde mevzuata uygunluk tespiti yapmaktır. Bununla birlikte YGM’nin;

• Antrepo açma izni verme,
• İdarenin takdir yetkisini kullanma,
• Mevzuatta öngörülmeyen yeni şartlar belirleme,
• Başvuru sahibine idari hak tanıma,

yetkisi bulunmamaktadır.

YGM raporu, idarenin değerlendirmesine esas teşkil eden uzmanlık raporudur. Nihai idari karar yetkili gümrük idaresi tarafından verilir. Bu ayrım, YGM raporlarının hukuki niteliği bakımından da önemlidir. YGM raporu idari kararın yerine geçen bir işlem değil, idari kararın hazırlık sürecinde kullanılan uzmanlık temelli bir tespit belgesidir.

5.2.7. AN1 Raporunun Hukuki ve İdari İşlevi

AN1 raporunun temel işlevi, antrepo açma başvurusunun henüz izin aşamasındayken mevzuata uygunluğunun uzman bir meslek mensubu tarafından önceden incelenmesini sağlamaktır.

Bu sistem sayesinde;

• Eksik veya mevzuata aykırı başvuruların erken aşamada tespit edilmesi,
• Gümrük idaresinin inceleme yükünün azaltılması,
• Fiziki ve teknik şartların yerinde kontrol edilmesi,
• Başvuru dosyalarının belirli bir standartta hazırlanması,
• İzin sürecinin daha sağlıklı ve izlenebilir şekilde yürütülmesi,

gibi hususlar amaçlanmaktadır. Dolayısıyla AN1 tespiti, yalnızca başvuru sahibinin değil, aynı zamanda gümrük idaresinin karar alma sürecini destekleyen bir işlev görmektedir.

5.2.8. Değerlendirme

AN1 tespit işlemi, YGM sisteminin hukuki fonksiyonunu açıklamak bakımından güçlü örneklerden biridir. Çünkü antrepo açılmasına ilişkin şartlar YGM Tebliği ile oluşturulmuş değildir. Bu şartlar esasen Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğinden kaynaklanmaktadır. YGM Tebliği ise söz konusu şartların yerine getirilip getirilmediğinin, izin sürecinden önce YGM tarafından incelenmesini ve raporlanmasını öngörmektedir.

5.3. AN2 – Antrepoda Genişletme veya Daraltma İşlemlerine İlişkin Başvuru Dosyasının Ön İncelemesi

5.3.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN2 tespit işlemi, faaliyette bulunan bir antreponun mevcut alanının genişletilmesi veya daraltılmasına ilişkin başvuru dosyasının Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından ön incelemeye tabi tutulmasını kapsamaktadır.

Antrepo alanında yapılacak bu tür değişikliklerin hukuki dayanağı, Gümrük Kanunu ile Gümrük Yönetmeliğinin antrepoların fiziki yapısı, sınırları ve işletilmesine ilişkin hükümleridir. YGM Tebliğinin 11 inci maddesi ise antreponun genişletilmesi veya daraltılmasına ilişkin başvuru dosyasının ön incelemesini AN2 kodu altında YGM tarafından gerçekleştirilecek tespit işlemleri arasında düzenlemektedir.

Bu nedenle AN2 bakımından da antrepo alanında değişiklik yapılmasına ilişkin şartlar ile bu şartların YGM tarafından ön incelemeye tabi tutulması birbirinden ayrılmalıdır.

5.3.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AN2 tespitinde temel amaç, genişletme veya daraltma sonrasında antreponun fiziki ve teknik şartlarının mevzuata uygunluğunu koruyup korumadığının belirlenmesidir.

Bu kapsamda YGM tarafından özellikle;

• Mevcut antrepo alanı ile yeni alanın sınırları,
• Genişletilen veya daraltılan bölümün antrepo faaliyetine uygunluğu,
• Giriş ve çıkış noktaları,
• Çevreleme ve güvenlik şartları,
• Kamera sistemlerinin yeni fiziki duruma uygunluğu,
• Eşyanın gümrük gözetimi altında tutulmasına ilişkin şartlar,
• Yerleşim planı ve diğer teknik belgeler

incelenir.

AN2 tespiti de AN1’de olduğu gibi yalnızca dosya üzerinden yapılan bir belge kontrolü değildir. Antrepo alanında fiili bir değişiklik söz konusu olduğundan, YGM’nin yerinde inceleme yapması ve başvuru dosyasındaki plan ve bilgiler ile mevcut fiziki durumu karşılaştırması gerekir.

5.3.3. Değerlendirme

AN2, mevcut bir antreponun fiziki sınırlarında yapılacak değişikliğin mevzuata uygunluğunun önceden değerlendirilmesine yönelik bir tespit işlemidir.

Burada YGM’nin görevi, genişletme veya daraltma talebini onaylamak değil; değişiklik sonrasında antreponun mevzuatta aranan şartları taşımaya devam edip etmediğini tespit ederek raporlamaktır. Bu yönüyle AN2 raporu, idarenin kararına esas teşkil eden bir ön inceleme ve uygunluk raporu niteliğindedir. AN1’den temel farkı, sıfırdan bir antrepo açılışının değil, faaliyette bulunan bir antreponun mevcut fiziki yapısında yapılacak değişikliğin incelenmesidir.

Dolayısıyla AN2 tespiti, antrepo faaliyetinin yalnızca ilk izin aşamasında değil, faaliyet süresince ortaya çıkan fiziki değişikliklerde de gümrük gözetimi ve mevzuata uygunluğun korunmasını sağlayan önemli bir kontrol mekanizmasıdır.

5.4. AN3 – Antrepoda Yapılacak Tadilatlara İlişkin Başvuru Dosyasının Ön İncelemesi

5.4.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN3 tespit işlemi, faaliyette bulunan bir antrepoda yapılması planlanan tadilatlara ilişkin başvuru dosyasının Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından ön incelemeye tabi tutulmasını kapsamaktadır. Antrepolar, gümrük gözetimi altında bulunan eşyanın muhafaza edildiği yerler olduğundan, antreponun fiziki yapısında yapılacak değişiklikler yalnızca işletmecinin kendi tasarrufunda değerlendirilemez. Yapılacak tadilatın, antreponun izin verilen fiziki yapısını ve gümrük gözetiminin etkin şekilde yürütülmesini olumsuz etkilememesi gerekir.

Bu nedenle tadilatın tabi olduğu esasların maddi hukuki dayanağı Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği ve antrepolara ilişkin diğer düzenlemelerden kaynaklanmaktadır. YGM Tebliğinin 11 inci maddesi ise antrepoda yapılacak tadilatlara ilişkin başvuru dosyasının ön incelemesini AN3 koduyla YGM tarafından gerçekleştirilecek tespit işlemleri arasında düzenlemektedir. Dolayısıyla YGM’nin AN3 kapsamındaki görevi tadilata izin vermek değil; yapılması planlanan değişikliğin antreponun mevzuatta aranan şartlarını etkileyip etkilemediğini inceleyerek sonucu raporlamaktır.

5.4.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AN3 incelemesinde öncelikle yapılması planlanan tadilatın niteliği ve antreponun mevcut fiziki yapısı üzerindeki etkisi belirlenir. Bu kapsamda tadilatın; antreponun giriş ve çıkış noktalarını, duvar, kapı ve diğer fiziki sınırlarını, antrepo içindeki bölümlendirmeyi, eşya depolama alanlarını, kamera ve kayıt sistemlerini, güvenlik düzenini, yangın ve diğer güvenlik tedbirlerini, gümrük gözetiminin etkinliğini etkileyip etkilemediği incelenir.

YGM tarafından başvuru dosyasındaki proje, plan ve diğer belgeler mevcut fiziki durumla karşılaştırılır. Tadilatın niteliğine göre antrepo mahallinde inceleme yapılması da tespitin önemli bir unsurudur. Buradaki temel ölçüt, yapılacak değişikliğin antreponun mevzuata uygun mevcut yapısını ve özellikle gümrük gözetiminin kesintisiz ve etkin şekilde yürütülmesini etkileyip etkilemeyeceğinin ortaya konulmasıdır.

5.4.3. Değerlendirme

AN3, AN1 ve AN2 gibi ön inceleme niteliğinde bir tespit işlemidir. Ancak AN1 yeni bir antreponun açılmasına, AN2 antrepo alanının genişletilmesi veya daraltılmasına yönelikken, AN3 mevcut antreponun fiziki yapısında gerçekleştirilecek tadilatları konu almaktadır. Bu nedenle AN3’ün ayırt edici özelliği, antreponun alanından ziyade mevcut fiziki ve teknik yapısında yapılacak değişikliklerin değerlendirilmesidir.

YGM tarafından düzenlenen AN3 raporu tadilat izni niteliğinde olmayıp, yetkili idarenin kararına esas teşkil eden bir ön inceleme ve uygunluk tespitidir. YGM, planlanan tadilat ile mevcut fiziki durumu ve mevzuat şartlarını karşılaştırarak, değişiklik sonrasında antreponun gerekli şartları taşımaya devam edip etmeyeceğini ortaya koymaktadır.

5.5. AN4 – Antreponun Adres Değişikliğine İlişkin Başvuru Dosyasının Ön İncelemesi

5.5.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN4 tespit işlemi, faaliyette bulunan bir antreponun adres değişikliğine ilişkin başvuru dosyasının Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından ön incelemeye tabi tutulmasını kapsamaktadır. Antrepo açma ve işletme izni, yalnızca antrepo işleticisine değil, aynı zamanda antrepo olarak kullanılmasına izin verilen belirli bir yere bağlıdır. Bu nedenle antreponun başka bir adrese taşınması, basit bir adres veya ticaret sicili değişikliği olarak değerlendirilemez. Yeni yerin de antrepo olarak kullanılabilmesi için mevzuatta öngörülen fiziki, teknik ve güvenlik şartlarını taşıması gerekir.

Adres değişikliğine ilişkin şartların maddi hukuki dayanağını Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği ve antrepolara ilişkin diğer düzenlemeler oluştururken; başvuru dosyasının YGM tarafından ön incelemeye tabi tutulmasının dayanağını YGM Tebliğinin 11 inci maddesinde düzenlenen AN4 tespit işlemi ve buna bağlı Rehber hükümleri oluşturmaktadır. YGM’nin buradaki görevi adres değişikliğine izin vermek değil, yeni antrepo yerinin mevzuatta aranan şartları taşıyıp taşımadığını inceleyerek sonucu raporlamaktır.

5.5.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AN4 tespitinde esas olarak yeni antrepo adresinin ve bu adreste bulunan yerin antrepo faaliyetinin sürdürülmesine uygun olup olmadığı incelenir. Bu kapsamda YGM tarafından genel olarak; yeni adres ve yerleşim bilgileri, taşınmazın mülkiyet veya kullanım hakkı, antreponun fiziki sınırları ve bölümleri, giriş ve çıkış noktaları, çevreleme ve güvenlik şartları, kamera ve kayıt sistemleri, yangın ve diğer güvenlik tedbirleri, tartım ve ölçüm imkânları, eşyanın gümrük gözetimi altında tutulmasına elverişlilik, gerekli diğer izin ve belgeler kontrol edilir.

Adres değişikliği, antrepo faaliyetinin yeni bir fiziki mekânda sürdürülmesini gerektirdiğinden, incelemenin yalnızca başvuru dosyası üzerinden yürütülmesi yeterli değildir. YGM tarafından yeni antrepo mahallinde fiili inceleme yapılmalı; başvuru dosyasında yer alan bilgi, proje ve planlar ile mevcut fiziki durum karşılaştırılmalıdır. AN4 tespitinin, YGM incelemesinin kapsamı ve yöntemi bakımından AN1 tespitinden esaslı bir farkı bulunmamaktadır. Her iki tespitte de antrepo olarak kullanılacak yerin mevzuatta aranan fiziki, teknik ve güvenlik şartlarını taşıyıp taşımadığı incelenir. AN4’ü AN1’den ayıran temel husus, işletmecinin hâlihazırda geçerli bir antrepo açma ve işletme izin belgesine ve mevcut bir antrepo koduna sahip olmasıdır. Bu nedenle AN4, yeni bir antrepo açılışından ziyade, mevcut antrepo izninin yeni adreste devamına esas olacak uygunluk incelemesi niteliğindedir.

5.5.3. Değerlendirme

AN4, niteliği itibarıyla AN1’e oldukça yakın bir tespit işlemidir. AN1’de ilk defa antrepo olarak kullanılacak bir yer incelenirken, AN4’te mevcut antrepo işletmesinin faaliyetini sürdüreceği yeni adres incelemeye konu edilmektedir.

Bu nedenle adres değişikliğinde yalnızca işletmeciye ilişkin mevcut izin ve şartların devam edip etmediğinin değil, yeni fiziki mekânın antrepo mevzuatında aranan şartları taşıyıp taşımadığının da değerlendirilmesi gerekir.

YGM tarafından düzenlenen AN4 raporu adres değişikliğini kendiliğinden geçerli hale getiren veya yeni adreste antrepo faaliyetine izin veren bir işlem değildir. Rapor, yetkili idarenin kararına esas teşkil eden ön inceleme ve uygunluk tespiti niteliğindedir.

Bu yönüyle AN4 tespiti, antrepo izninin yalnızca işletmeciye değil, faaliyetin yürütüldüğü fiziki yere de bağlı olmasının YGM sistemi içerisindeki karşılığını oluşturmaktadır.

5.6. AN5 – Antreponun Devir İşlemlerinin Mevzuata Uygunluğunun İncelenmesi

5.6.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN5 tespit işlemi, faaliyette bulunan bir antreponun başka bir işleticiye devredilmesine ilişkin işlemlerin mevzuata uygunluğunun Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından incelenmesini kapsamaktadır. Antrepo açma ve işletme izni yalnızca antrepo olarak kullanılan fiziki yere değil, aynı zamanda bu faaliyeti yürütmesine izin verilen işleticiye bağlıdır. Bu nedenle antreponun devri, yalnızca işletmeler arasında gerçekleştirilen özel hukuk niteliğindeki bir devir işlemi olarak değerlendirilemez. Antrepoyu devralacak kişinin de antrepo işletmeciliği bakımından mevzuatta aranan şartları taşıması gerekir.

Antrepo devrine ilişkin şartların maddi hukuki dayanağını Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği ve antrepolara ilişkin diğer düzenlemeler oluştururken, devir işlemlerinin YGM tarafından incelenmesinin dayanağını YGM Tebliğinin 11 inci maddesinde düzenlenen AN5 tespit işlemi ve buna bağlı Rehber hükümleri oluşturmaktadır.

YGM’nin AN5 kapsamındaki görevi antreponun devrine karar vermek veya devri onaylamak değil; devreden ve devralan bakımından gerekli şartları ve devir işlemine ilişkin bilgi ve belgeleri inceleyerek işlemin mevzuata uygunluğunu raporlamaktır.

5.6.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AN5 tespitinde ağırlık noktası, antreponun fiziki şartlarından ziyade işletici değişikliğinin ve devralacak kişinin mevzuatta aranan şartları taşıyıp taşımadığının incelenmesidir.

Bu kapsamda YGM tarafından, Rehberde öngörülen esaslar çerçevesinde başta; devreden ve devralan işleticiye ilişkin bilgi ve belgeler, devralacak kişinin antrepo işletmeciliği için aranan şartları taşıyıp taşımadığı, antrepo açma ve işletme iznine ilişkin mevcut bilgiler, antreponun mülkiyet veya kullanım hakkına ilişkin belgeler, devir işlemine ilişkin şirket kararları ve diğer belgeler, mevcut antrepo kayıtları ile devre konu yükümlülükler, teminat ve antrepo işleticisinin sorumluluğunu etkileyen diğer hususlar incelenir.

Devir işlemi sırasında antrepoda gümrük gözetimi altında eşya bulunması halinde, mevcut stokların ve bunlara ilişkin kayıtların durumu ayrıca önem taşır. Devir tarihindeki fiili durum ile antrepo kayıtlarının uyumlu olması, sorumluluğun hangi aşamada devreden işletmeciden devralan işletmeciye geçtiğinin açık biçimde ortaya konulması bakımından gereklidir.

AN5’in AN1–AN4 tespitlerinden temel farkı da burada ortaya çıkmaktadır. Önceki tespitlerde fiziki mekân ve bu mekânda meydana gelen değişiklikler ağırlıklı iken, AN5’te esas olarak antrepo işleticisinin değişmesi incelemeye konu edilmektedir.

5.6.3. Değerlendirme

AN5 tespiti, antrepo işletme hakkının devrinde idarenin kararına esas olacak şartların önceden incelenmesini sağlayan bir uygunluk tespitidir. Antrepo işletmeciliği, gümrük gözetimi altında bulunan eşyanın muhafazasını ve buna bağlı önemli mali ve idari sorumlulukları içerdiğinden, işletici değişikliğinin yalnızca tarafların iradesiyle sonuç doğurması mümkün değildir. Devralacak kişinin mevzuatta aranan şartları taşıması ve devrin yetkili idarece uygun bulunması gerekir.

YGM tarafından düzenlenen AN5 raporu, antreponun devrini gerçekleştiren veya devralan kişiye kendiliğinden antrepo işletme yetkisi veren bir işlem değildir. Rapor, devir şartlarının yerine getirilip getirilmediğini ortaya koyarak yetkili idarenin karar alma sürecine esas teşkil eder. Bu yönüyle AN5, antreponun fiziki devamlılığı korunurken işletici ve buna bağlı sorumlulukların değişmesini konu alan bir tespit işlemi olması nedeniyle diğer antrepo tespitlerinden ayrılmaktadır.

5.7. AN6 – Özel Antrepoya Eşya Giriş-Çıkış İşlemlerinin Tespiti

5.7.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN6 tespit işlemi, özel antrepolara eşya giriş ve çıkış işlemleri ile gerekli hallerde gümrük gözetiminin sonlandırılmasına ilişkin işlemlerin Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

AN1–AN5 kodları ağırlıklı olarak antreponun açılması veya mevcut izin kapsamında meydana gelen değişikliklere ilişkin başvuruların ön incelemesine yönelikken, AN6 doğrudan antrepo rejiminin işleyişi sırasında gerçekleştirilen eşya hareketlerine ilişkindir.

Antrepo rejimine tabi eşya gümrük gözetimi altında bulunduğundan, eşyanın antrepoya alınması, antrepodan çıkarılması ve gerektiğinde gümrük gözetiminin sonlandırılması belirli kayıt ve kontrol işlemlerine tabidir. Bu işlemlere ilişkin maddi yükümlülüklerin hukuki dayanağını Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğinin antrepo rejimi ile gümrük gözetimine ilişkin hükümleri oluşturmaktadır.

Söz konusu işlemlerin YGM tarafından tespit edilmesinin hukuki dayanağını ise YGM Tebliğinin 11 inci maddesinde düzenlenen AN6 tespit işlemi ile buna bağlı Rehber hükümleri oluşturmaktadır.

5.7.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AN6 kapsamında YGM’nin temel görevi, özel antrepoya giren ve antrepodan çıkan eşyanın gümrük ve antrepo kayıtlarıyla uyumlu olup olmadığını ve eşya hareketlerinin ilgili rejim hükümlerine uygun şekilde gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğini tespit etmektir. Bu kapsamda eşyanın antrepoya girişinden çıkışına kadar geçen süreçte; gümrük beyannameleri, antrepo kayıtları, eşyanın miktar ve niteliğine ilişkin bilgiler ile giriş ve çıkış hareketlerine dayanak oluşturan diğer belgeler karşılaştırılır.

Tespitin niteliğine göre YGM tarafından özellikle;

1. Antrepoya alınan eşyanın ilgili gümrük belgeleriyle uyumu,
2. Eşyanın antrepo kayıtlarına doğru şekilde kaydedilmesi,
3. Antrepodan çıkarılan eşyanın ilgili beyan ve belgelerle uyumu,
4. Eşya giriş ve çıkışlarının miktar ve kayıt yönünden izlenebilirliği,
5. Antrepo stokları ile kayıtlar arasındaki bağlantı,
6. Eşyanın tabi olduğu gümrük işleminin usulüne uygun şekilde sonuçlandırılması,

kontrol edilir.

Gerekli hallerde gümrük gözetiminin sonlandırılmasına ilişkin işlemler de AN6 tespitinin kapsamındadır. Bu durumda YGM tarafından, eşyanın gümrük gözetiminden çıkarılmasına ilişkin şartların gerçekleşip gerçekleşmediği ve buna dayanak oluşturan işlemlerin usulüne uygun şekilde tamamlanıp tamamlanmadığı tespit edilir.

AN6’nın temel özelliği, yalnızca belge incelemesine değil, eşyanın fiziki hareketi ile gümrük ve antrepo kayıtları arasındaki uyumun sağlanmasına dayanmasıdır. Bu nedenle tespit sürecinde kayıtların sürekliliği, eşyanın antrepoya girişinden çıkışına kadar izlenebilirliği ve gerektiğinde geriye dönük olarak da kayıt zincirinin sağlıklı biçimde takip edilebilir olması önem taşımaktadır. Zira antrepo rejiminde yalnızca mevcut stok durumunun değil, geçmiş dönemlerde gerçekleşen giriş, çıkış, devir, rejim değişikliği ve diğer eşya hareketlerinin de ilgili gümrük ve antrepo kayıtları üzerinden doğrulanabilmesi elzemdir. Aylık raporlar ile dönemsel AN7 tespit raporlarının sağlıklı, güvenilir ve denetlenebilir şekilde düzenlenebilmesi de doğrudan bu kayıt zincirinin düzenli, kesintisiz ve geriye dönük izlenebilir biçimde tutulmasına bağlıdır. Bu yönüyle AN6 tespiti, anlık bir kontrolün ötesinde, eşya hareketlerinin geçmişten bugüne bütünlük içinde izlenebilmesini sağlayan kayıt disiplinini de gerekli kılmaktadır.

5.7.3. Değerlendirme

AN6, önceki AN kodlarından farklı olarak bir izin veya başvurunun ön incelemesi değil, faaliyetin devamı sırasında gerçekleştirilen işlemlerin mevzuata uygunluğunun tespitine yönelik bir denetim mekanizmasıdır.

Bu yönüyle YGM, antrepoya giren ve çıkan eşyanın yalnızca belgelerini kontrol eden bir meslek mensubu konumunda değildir. Eşyanın fiziki hareketleri, antrepo kayıtları ve gümrük işlemleri arasında bağlantı kurarak gümrük gözetiminin devamlılığının sağlanmasına katkıda bulunmaktadır.

AN6 tespiti aynı zamanda özel antrepolarda gümrük gözetiminin uygulanma biçimi bakımından önemli bir işleve sahiptir. Antrepoya giren eşyanın kayda alınmasından antrepodan çıkışına ve gerekli hallerde gümrük gözetiminin sonlandırılmasına kadar uzanan süreç YGM tespitine konu edilmektedir. Bu nedenle AN6, gümrük gözetimi altındaki eşyanın antrepo içerisindeki hukuki ve fiziki hareketlerinin izlenebilirliğini sağlayan temel YGM tespit işlemlerinden biri olarak değerlendirilebilir.

5.8. AN7 – Antrepo Stok Kayıtlarının Altışar Aylık Dönemler İtibarıyla Tespiti

5.8.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN7 tespit işlemi, antrepo stok kayıtlarının altışar aylık dönemler itibarıyla Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından incelenerek fiili durum ile kayıtlar arasındaki uyumun tespit edilmesini kapsamaktadır.

Antrepo rejiminde eşyanın gümrük gözetimi altında bulunması nedeniyle, antrepoya giren ve çıkan eşyanın kayıt altına alınması, stok hareketlerinin düzenli şekilde izlenmesi ve kayıtlarla fiili durumun uyumlu olması temel yükümlülüklerden biridir. Bu yükümlülüklerin maddi hukuki dayanağını Gümrük Kanunu ile Gümrük Yönetmeliğinin antrepo rejimi, kayıt düzeni ve gümrük gözetimine ilişkin hükümleri oluşturmaktadır.

Söz konusu stok tespitinin YGM tarafından gerçekleştirilmesinin dayanağını ise YGM Tebliğinin 11 inci maddesinde düzenlenen AN7 tespit işlemi ile buna bağlı Rehber hükümleri oluşturmaktadır.

AN7’nin temel amacı, belirli bir dönemin sonunda antrepoda kayıtlı bulunan eşyanın fiili durumla uyumlu olup olmadığını ve dönem boyunca gerçekleşen eşya hareketlerinin kayıt düzeni içerisinde izlenebilir şekilde yürütülüp yürütülmediğini ortaya koymaktır.

5.8.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AN7 tespitinde yalnızca dönem sonu stok miktarına bakılması yeterli değildir. Sağlıklı bir stok tespiti yapılabilmesi için, dönem başından (Ocak-Temmuz) dönem sonuna (Haziran-Aralık) kadar gerçekleşen eşya hareketlerinin bütünlük içerisinde incelenmesi gerekir. Bu kapsamda YGM tarafından özellikle; dönem başı stokları, antrepoya yapılan eşya girişleri, antrepodan yapılan çıkışlar, rejim değişiklikleri, devir ve transfer işlemleri, elleçleme işlemleri, varsa fire, noksanlık veya fazlalıklar, antrepo kayıtları ile gümrük beyannameleri arasındaki uyum, dönem sonu fiili stok ile kayıtlı stok arasındaki mutabakat incelenir.

AN7 tespitinin sağlıklı yapılabilmesi, AN6 kapsamında yürütülen giriş-çıkış işlemlerinin ve antrepo kayıtlarının düzenli, kesintisiz ve geriye dönük izlenebilir şekilde tutulmasına doğrudan bağlıdır. Nitekim dönem sonunda ortaya çıkan stok miktarının doğruluğu, ancak dönem boyunca gerçekleşen hareketlerin güvenilir bir kayıt zinciri içerisinde izlenebilmesi halinde teyit edilebilir.

Bu nedenle AN7, yalnızca belirli bir tarihte yapılan stok sayımından ibaret değildir. Esas olan, dönem boyunca gerçekleşen tüm eşya hareketlerinin kayıtlar üzerinden takip edilebilir ve dönem sonu stok sonucuna bağlanabilir olmasıdır.

5.8.3. Değerlendirme

AN7, antrepo rejiminde kayıt düzeninin ve stok güvenilirliğinin dönemsel olarak denetlenmesini sağlayan temel YGM tespit işlemlerinden biridir. AN6 eşyanın antrepoya giriş ve çıkış işlemlerinin günlük işleyişine ve izlenebilirliğine odaklanırken, AN7 bu hareketlerin dönemsel sonuçlarını topluca değerlendirir. Bu yönüyle AN6 ve AN7 birbirini tamamlayan iki tespit niteliğindedir.

AN7 raporunun güvenilirliği, dönem içinde tutulan kayıtların düzenine ve geriye dönük izlenebilirliğine bağlıdır. Kayıt zincirinde kopukluk bulunması halinde, dönem sonu stoğunun yalnızca fiili sayımla doğrulanması yeterli olmayacak; stok farklarının hangi işlemden kaynaklandığının tespiti de güçleşecektir. Bu nedenle AN7, sadece bir stok kontrolü değil; antrepo rejiminin kayıt disiplini, eşya hareketlerinin izlenebilirliği ve gümrük gözetiminin sürekliliğini dönemsel olarak test eden bir denetim mekanizması olarak değerlendirilmelidir.

5.9. AN8 – Genel Antrepoya Eşya Giriş-Çıkış İşlemlerinin Tespiti

AN8 tespit işlemi, genel antrepolara eşya giriş ve çıkış işlemleri ile gerekli hallerde gümrük gözetiminin sonlandırılmasının YGM tarafından tespitini kapsamaktadır. Tespitin hukuki dayanağı, kapsamı, kontrol yöntemi, kayıtların sürekliliği ve eşya hareketlerinin geriye dönük izlenebilirliği bakımından AN8, önceki bölümde açıklanan AN6 tespitiyle aynı esaslara tabidir. İki tespit arasındaki temel fark antrepo türünden kaynaklanmaktadır. AN6 özel antrepolara, AN8 ise genel antrepolara yönelik olup; genel antrepolarda antrepo işleticisi ile kullanıcıların farklı kişiler olabilmesi ve birden fazla kullanıcıya ait eşyanın aynı antrepoda bulunabilmesi nedeniyle, AN6’da açıklanan eşya ve beyanname bazındaki izlenebilirliğe ilave olarak kullanıcı bazında kayıt ve stok izlenebilirliği önem kazanmaktadır. Bu özel-genel antrepo ayrımı dışında AN6 bölümünde yapılan açıklamalar AN8 bakımından da geçerlidir.

5.10. AN9 – Antrepo Rejimine Tabi Eşyanın Elleçleme İşlemlerinin Tespiti

5.10.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AN9 tespit işlemi, antrepo rejimine tabi eşya üzerinde gerçekleştirilen elleçleme işlemlerinin mevzuata uygunluğunun YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Antrepo rejimine tabi eşya, gümrük gözetimi altında bulunmakla birlikte mevzuatta izin verilen sınırlar içerisinde belirli elleçleme işlemlerine tabi tutulabilir. Bu işlemlere ilişkin maddi hukuki esaslar Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğinin antrepo rejimi ve elleçleme hükümlerinden; işlemin YGM tarafından tespit edilmesine ilişkin hukuki dayanak ise YGM Tebliğinin 11 inci maddesinde düzenlenen AN9 tespit kodu ile buna bağlı Rehber hükümlerinden kaynaklanmaktadır.

AN9 bakımından temel amaç, antrepoda gerçekleştirilen işlemin izin verilen elleçleme sınırları içerisinde kalıp kalmadığının ve işlem sonucunda ortaya çıkan durumun ilgili kayıtlarla uyumlu olup olmadığının tespit edilmesidir.

5.10.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

5.10.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

Antrepo rejimi kapsamında yapılabilecek elleçleme faaliyetleri sınırsız olmayıp, Gümrük Yönetmeliğinin 63 no.lu ekinde (Ek-63 – Elleçleme Faaliyetleri) hüküm altına alınan işlemlerle sınırlıdır. Bu kapsamda eşyanın iyi korunmasını, görünüş veya pazarlama kalitesinin geliştirilmesini ya da dağıtım veya yeniden satışa hazırlanmasını sağlamaya yönelik olarak yalnızca anılan ekte öngörülen işlemler gerçekleştirilebilir.

Dolayısıyla antrepo rejimi altında Ek-63’te belirlenen sınırları aşan, eşyanın niteliğinde esaslı değişiklik meydana getiren veya daha ileri bir işleme ya da üretim faaliyeti niteliği taşıyan işlemlerin “elleçleme” adı altında gerçekleştirilmesi mümkün değildir. Yapılmak istenen işlemin Ek-63 kapsamını aşması halinde, söz konusu faaliyet elleçleme hükümleri çerçevesinde değil, niteliğine uygun başka bir gümrük rejimi veya işlem kapsamında değerlendirilmelidir.

Uygulamada elleçleme izni iki şekilde ortaya çıkmaktadır. İlki, Gümrük Yönetmeliğinin 335/1 inci maddesi kapsamında münferit elleçleme izni alınması; ikincisi ise 335/3 üncü madde kapsamında izin verilen elleçleme faaliyetlerinin antrepo açma ve işletme izin belgesinde gösterilmesidir. Münferit izinlerde YGM tarafından yapılacak işlemin yeri, mahiyeti, eşyanın beyannamesi, cinsi, GTİP’i, miktarı ve işlemi gerçekleştirecek firmaya ilişkin bilgilerle başvuru yapılırken; izin belgesinde elleçleme yetkisinin bulunması halinde her beyanname için ayrıca izin alınması gerekmemekte, ancak ilgili gümrük idaresine bilgi verilmesi gerekmektedir.

Elleçlemenin antrepo içerisinde veya dışında yapılması, uygulanacak usul bakımından önemli bir ayrım oluşturmaktadır. Antrepo içerisinde gerçekleştirilen işlemlerde gerekli izin ve tutanak işlemlerinin ardından AN9 tespit raporu düzenlenirken; antrepo dışında yapılacak elleçlemelerde eşya sahibinin YYS sahibi olması veya Rehberde öngörülen belirli mali, hukuki ve güvenilirlik şartlarını taşıması gerekmektedir.

Antrepo dışına geçici olarak çıkarılan eşyanın kural olarak üç ay içinde antrepoya geri getirilmesi veya öngörülen hallerde gümrükçe onaylanmış başka bir işlem veya kullanıma tabi tutulması gerekir. Haklı sebeplerin bulunması halinde bu süre uzatılabilmekte; belirli savunma ve havacılık sektörü işlemlerinde ayrıca ek süre imkânı bulunmaktadır.

Antrepo dışında gerçekleştirilecek elleçlemelerde ayrıca eşyanın vergileri kadar teminat alınması, ayniyatın korunması, çıkış ve dönüş hareketlerinin stok kayıtlarına işlenmesi ve taşımanın belirli gözetim şartları altında yapılması öngörülmektedir. İşlemin bir aydan uzun sürmesi halinde eşyanın bulunduğu yerdeki mevcudiyeti de dönemsel tutanaklarla takip edilmektedir.

Bu nedenle AN9 tespitinde YGM tarafından öncelikle gerçekleştirilen faaliyetin Ek-63’te yer alan elleçleme faaliyetlerinden biri olup olmadığı, ardından işlemin verilen izin, süre ve usul şartları içerisinde gerçekleştirilip gerçekleştirilmediği incelenmelidir.

Bu kapsamda özellikle; elleçlemeye konu eşyanın miktar ve niteliği, gerçekleştirilen işlemin Ek-63’teki karşılığı, işlemin izin verilen elleçleme sınırlarını aşıp aşmadığı, işlemin antrepo içinde veya dışında gerçekleştirilmesi, gerekli izin, bildirim ve süre şartlarına uyulması, işlem öncesi ve sonrasında eşyanın durumu ve ayniyeti, varsa miktar değişiklikleri, fire veya artıklar, işlem sonucunun antrepo ve gümrük kayıtlarına doğru şekilde yansıtılıp yansıtılmadığı kontrol edilir.

AN9 tespitinde belirleyici olan, işleme verilen isim değil fiilen gerçekleştirilen faaliyetin mahiyetidir. Bu nedenle bir işlemin işletici tarafından “elleçleme” olarak adlandırılması tek başına yeterli olmayıp, yapılan işlemin Gümrük Yönetmeliği Ek-63 kapsamında bulunması ve burada belirlenen sınırlar içerisinde kalması gerekir. YGM tespitinin temel işlevlerinden biri de bu sınırın aşılıp aşılmadığının ortaya konulmasıdır.

5.10.3. Değerlendirme

AN9 tespiti, antrepo rejimine tabi eşya üzerinde gerçekleştirilen elleçleme faaliyetlerinin Gümrük Yönetmeliği Ek-63’te belirlenen sınırlar, verilen izin ve öngörülen usul şartları içerisinde kalıp kalmadığının YGM tarafından ortaya konulmasına yöneliktir. Bu nedenle tespitte yalnızca yapılan işlemin niteliği değil; işlemin antrepo içinde veya dışında gerçekleştirilmesi, gerekli izin ve bildirimlerin yapılması, süre şartlarına uyulması, eşyanın ayniyetinin korunması ve stok kayıtlarının işlem sonucuna uygun şekilde güncellenmesi de birlikte değerlendirilmelidir.

Özellikle antrepo dışında gerçekleştirilen elleçlemelerde, eşyanın geçici çıkışı, teminatı, taşınması, süresi içinde geri getirilmesi veya başka bir gümrükçe onaylanmış işlem veya kullanıma tabi tutulması YGM tespitinin önemli unsurlarıdır. Bu yönüyle AN9, yalnızca bir “işlem kontrolü” değil; eşyanın elleçleme sürecinin başından sonuna kadar mevzuata uygun ve izlenebilir şekilde yürütülüp yürütülmediğinin tespitidir.

5.11. GC1 – Geçici İthalat Rejimi Kapsamında İthal Edilen Eşyanın Süre Uzatımı Talebine İlişkin Tespit

5.11.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

GC1 tespit işlemi, geçici ithalat rejimi kapsamında Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın rejim altında kalma süresinin uzatılmasına yönelik taleplerde, eşyanın mevcut durumunun ve süre uzatımına esas teşkil eden hususların YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Geçici ithalat rejimi, serbest dolaşımda olmayan eşyanın belirli şartlarla ve yeniden ihraç edilmek üzere Türkiye Gümrük Bölgesinde geçici olarak kullanılmasına imkân sağlayan ekonomik etkili bir gümrük rejimidir. Eşyanın rejim altında kalabileceği süre ile bu sürenin uzatılmasına ilişkin maddi şartlar Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğinin geçici ithalat rejimine ilişkin hükümlerinden kaynaklanmaktadır. GC1 ise süre uzatımı talebine esas belirli hususların YGM tarafından tespit edilerek raporlanmasının YGM sistemi içerisindeki karşılığını oluşturmaktadır.

Bu noktada YGM’nin görevi süre uzatımı vermek veya talebi karara bağlamak değildir. Süre uzatımı konusunda karar yetkisi gümrük idaresine ait olup YGM, idarenin değerlendirmesine esas teşkil edecek fiili ve belgesel durumu tespit etmektedir.

5.11.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

GC1 tespitinin merkezinde, geçici ithal edilen eşyanın halen izin verilen amaç doğrultusunda kullanılıp kullanılmadığının ve süre uzatımı talebine konu eşyanın ayniyetinin korunup korunmadığının ortaya konulması bulunmaktadır.

Bu kapsamda YGM tarafından başta eşyanın geçici ithalat beyannamesi ve izin bilgileri olmak üzere ilgili belgeler incelenir; eşyanın bulunduğu yerde gerekli fiili kontroller gerçekleştirilerek eşyanın cinsi, miktarı, ayırt edici özellikleri ve mevcut durumu ile geçici ithalat işlemine ilişkin kayıtlar karşılaştırılır.

Özellikle makine, cihaz, taşıt veya benzeri eşyalarda marka, model, seri numarası, şasi numarası ve diğer ayırt edici unsurlar üzerinden ayniyet tespiti önem taşımaktadır. Böylece başlangıçta geçici ithal edilen eşya ile süre uzatımı talebine konu edilen eşyanın aynı eşya olduğu ortaya konulur.

Bunun yanında eşyanın izin verilen kullanım amacı ve bulunduğu yer ile süre uzatımı talebinin dayanağını oluşturan fiili durum da incelenerek tespit sonuçları rapora bağlanır.

5.11.3. Değerlendirme

GC1’in temel işlevi, geçici ithalat rejiminin adından da kaynaklanan “geçicilik” unsurunun devam edip etmediğinin somut olarak ortaya konulmasıdır. Süre uzatımı, rejimin kendiliğinden devamı anlamına gelmediğinden, eşyanın ayniyetinin korunması ve izin verilen amaç doğrultusunda kullanılmaya devam edilmesi önem taşımaktadır.

Bu yönüyle GC1 raporu bir süre uzatım kararı değil; süre uzatımı konusunda karar verecek gümrük idaresine, eşyanın mevcut durumu ve rejim şartlarının devamına ilişkin güvenilir bir tespit sunan rapordur. Nihai değerlendirme ve süre uzatımına karar verme yetkisi gümrük idaresine aittir.

5.12. GC2 – Tam Muafiyet Kapsamında Kullanılan Eşyadan Elde Edilen Ürünlerin İhracatının Tespiti

5.12.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

GC2 tespit işlemi, geçici ithalat rejiminde tam muafiyet kapsamında kullanılan belirli eşya sonucunda elde edilen ürünlerin tamamının veya mevzuatta öngörülen oranının ihraç edilip edilmediğinin YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Geçici ithalat rejiminde tam muafiyet uygulanması, eşyanın niteliğine ve kullanım amacına bağlı olarak belirli şartlara bağlanabilmektedir. Bu şartlardan birinin, geçici ithal edilen eşyanın kullanılması sonucunda elde edilen ürünlerin tamamının veya belirli bir oranının ihraç edilmesi olduğu durumlarda, söz konusu ihracat yükümlülüğünün yerine getirilip getirilmediğinin ortaya konulması gerekir.

Bu yükümlülüğün maddi hukuki dayanağını Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğinin geçici ithalat rejimine ilişkin hükümleri oluştururken, şartın gerçekleşip gerçekleşmediğinin YGM tarafından tespit edilerek raporlanmasının dayanağını YGM Tebliğinde düzenlenen GC2 tespit kodu ve buna bağlı Rehber hükümleri oluşturmaktadır.

5.12.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

GC2 tespitinin temelinde üç unsur arasındaki bağlantının ortaya konulması bulunmaktadır:

• Geçici ithal edilen eşya,
• Bu eşyanın kullanılması sonucu elde edilen ürün
• Ürünün ihracatı

Bu nedenle incelemede yalnızca ihracat beyannamelerinin varlığının kontrol edilmesi yeterli değildir. Geçici ithal edilen eşyanın hangi faaliyette kullanıldığı, bu kullanım sonucunda ne miktarda ürün elde edildiği ve elde edilen ürünlerin ne kadarının ihraç edildiği bir bütün olarak değerlendirilmelidir.

Bu kapsamda YGM tarafından geçici ithalat ve ihracat beyannameleri ile üretim, kullanım, stok ve muhasebe kayıtları ile tespiti destekleyen diğer bilgi ve belgeler karşılaştırılır. Böylece geçici ithal edilen eşya ile elde edilen ürün ve gerçekleştirilen ihracat arasında miktarsal ve belgesel bir bağ kurulması amaçlanır.

Tespitin sonucunda, elde edilen ürünlerin tamamının ihraç edilmesinin öngörüldüğü durumlarda ihracatın tamamlanıp tamamlanmadığı; belirli bir ihracat oranının öngörüldüğü durumlarda ise gerçekleşen ihracat miktarının aranan oranı karşılayıp karşılamadığı ortaya konulur.

5.12.3. Değerlendirme

GC2’yi GC1’den ayıran temel özellik, tespitin ağırlık noktasının geçici ithal edilen eşyanın mevcut durumundan ziyade bu eşyanın kullanılması sonucunda elde edilen ürünlerin ihracatına yönelmiş olmasıdır. Bu nedenle GC2, yalnızca bir ihracat beyannamesi kontrolü olarak görülmemelidir. Tespitin sağlıklı yapılabilmesi için geçici ithal edilen eşyanın kullanımından başlayarak elde edilen ürüne ve bu ürünün ihracatına kadar uzanan kayıt zincirinin izlenebilir olması gerekir. Bu yönüyle GC2 tespitinin temel işlevi, tam muafiyetin devamı için öngörülen ihracat şartının fiilen ve miktarsal olarak yerine getirilip getirilmediğini ortaya koymaktır. YGM, şartın hukuki sonuçları hakkında idarenin yerine geçerek karar vermemekte; gerçekleşen fiili durumu belge ve kayıtlar üzerinden tespit ederek ilgili gümrük idaresine raporlamaktadır.

5.13. GK1 – Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimi Kapsamında İbra İşlemlerinin Tespiti

5.13.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

GK1 tespit işlemi, Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimi (GKAİR) kapsamında gerçekleştirilen işlemlerin, verilen izin ve rejim şartlarına uygun olarak tamamlanıp tamamlanmadığının ve buna bağlı olarak rejimin ibra edilmesine esas hususların YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimi; serbest dolaşımda olmayan eşyanın, ithalat vergilerine veya ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmaksızın Türkiye Gümrük Bölgesinde niteliğini veya durumunu değiştiren işlemlere tabi tutulmasına ve bu işlemler sonucunda elde edilen ürünlerin tabi oldukları ithalat vergileri üzerinden serbest dolaşıma girmesine imkân veren bir rejimdir.

Rejimin uygulanması ve ibra edilmesine ilişkin maddi hukuki esaslar Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğinin GKAİR’e ilişkin hükümlerinden kaynaklanmaktadır. YGM Tebliğinde düzenlenen GK1 tespit kodu ise rejimin ibra işlemlerine esas hususların YGM tarafından incelenerek raporlanmasının hukuki çerçevesini oluşturmaktadır.

Burada YGM’nin görevi rejimi ibra etmek değil; ibraya esas fiili, miktarsal ve belgesel durumu tespit etmektir. Rejimin kapatılması ve ibra edilmesine ilişkin nihai değerlendirme yetkisi gümrük idaresine aittir.

5.13.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

GK1 tespitinde temel amaç, rejim kapsamında ithal edilen eşyanın izin belgesinde öngörülen işleme faaliyetinde kullanılıp kullanılmadığının ve rejim kapsamındaki işlemlerin öngörülen şartlara uygun biçimde tamamlanıp tamamlanmadığının ortaya konulmasıdır.

Bu amaçla YGM tarafından; rejim izin belgesi, ithalat ve serbest dolaşıma giriş beyannameleri, üretim ve sarfiyat kayıtları, stok ve muhasebe kayıtları ile işleme faaliyetine ilişkin diğer bilgi ve belgeler birlikte değerlendirilir. İncelemede özellikle; rejim kapsamında ithal edilen eşyanın cins ve miktarı, üretime sevk edilen ve fiilen kullanılan miktarlar, gerçekleştirilen işleme faaliyeti, elde edilen işlenmiş ürünlerin cins ve miktarı, verimlilik oranı, varsa fire, atık ve artıklar, kullanılmadan kalan ithal eşya, rejim kapsamında öngörülen süre ve diğer şartlara uyulup uyulmadığı ile işlem görmüş ürünlerin rejimin öngördüğü şekilde serbest dolaşıma giriş işlemlerine tabi tutulup tutulmadığı tespit edilir.

GK1 bakımından özellikle Gümrük Yönetmeliğinin 374 ve 375 inci maddelerinde öngörülen rejimin sonlandırılmasına ilişkin şartların yerine getirilip getirilmediğinin tespiti önem taşımaktadır. Rejimin sonlandırılması için YGM tarafından düzenlenen tespit raporunun, işleme faaliyeti için verilen süre içerisinde veya mevzuatta öngörülen ek süre içinde ilgili gümrük idaresine sunulması gerekmektedir. Bu rapor, işlem görmüş ürünlerin serbest dolaşıma giriş işlemlerinin ve rejimin ibra sürecinin sonuçlandırılmasına esas teşkil etmektedir.

İşleme faaliyeti sonucunda asıl işlem görmüş ürün dışında ekonomik değeri bulunan ikincil işlem görmüş ürünlerin ortaya çıkması halinde bunların da ayrıca kayıt altına alınması ve tabi tutuldukları gümrük işlemlerinin izlenmesi gerekir. Bu ürünler, mevzuatın izin verdiği ölçüde serbest dolaşıma giriş, yeniden ihracat, mahrece iade, imha veya tasfiye gibi işlemlere tabi tutulabilir.

Bu nedenle GK1 tespitinde yalnızca ithal eşyanın üretimde kullanıldığının belirlenmesi yeterli değildir. İthalat beyannamesiyle başlayan sürecin; işleme faaliyeti, elde edilen asıl ve ikincil ürünler, fire ve artıklar, kalan stoklar ve rejimin sonlandırılmasına ilişkin gümrük işlemlerine kadar bütünlük içinde izlenebilmesi gerekir. Böylece rejim kapsamında sağlanan avantajların yalnızca izin verilen eşya, miktar, süre ve işleme faaliyeti çerçevesinde kullanılıp kullanılmadığı ortaya konulmuş olur.

5.13.3. Değerlendirme

GK1, GKAİR kapsamında gerçekleştirilen işlemlerin sonucunu bütün olarak değerlendiren ve rejimin ibra edilmesine esas fiili durumu ortaya koyan bir tespit işlemidir. Bu yönüyle tespitin merkezinde yalnızca ithal eşyanın kullanılmış olması değil; ithal edilen miktar, üretimde kullanılan miktar, elde edilen işlenmiş ürün, fire ve artıklar ile varsa kalan stok arasında miktarsal bir denge ve izlenebilirlik bulunması yer almaktadır. GK1 raporu rejimi kendiliğinden ibra eden bir belge değildir. YGM, izin kapsamında gerçekleştirilen işlemleri ve bunların kayıtlarla uyumunu tespit ederek raporlamakta; rejimin ibra edilmesine ilişkin nihai karar ise yetkili gümrük idaresince verilmektedir. Bu nedenle GK1, GKAİR’in başlangıcından sonuçlandırılmasına kadar oluşan işlem ve kayıt zincirinin bütünlüğünü ortaya koyan ve idarenin ibra kararına esas oluşturan temel YGM tespitlerinden biridir.

5.14. GK2 – İthal Edilen Ürünün Nihai Ürün İçerisindeki Miktarının Tespiti

5.14.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

GK2 tespit işlemi, Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimi kapsamında ithal edilen girdinin, işleme faaliyeti sonucunda elde edilen nihai ürün içerisindeki miktarının Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

GK1 ve GK2 aynı gümrük rejimine ilişkin olmakla birlikte farklı amaçlara hizmet eden iki ayrı tespit işlemidir. GK1 rejimin usulüne uygun şekilde tamamlanarak ibra edilmesine yönelik iken, GK2 daha dar kapsamlı ve teknik nitelikte olup ithal edilen girdinin nihai ürün bünyesindeki miktarının belirlenmesine yöneliktir.

GK2 tespitinin maddi hukuki dayanağı, Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Kontrolü Altında İşleme) (Seri No: 3)’ün 4/A maddesinde yer alan düzenlemedir. Söz konusu düzenleme kapsamında işlem görmüş ürünün serbest dolaşıma girişinde, rejim kapsamında ithal edilen girdinin nihai ürün içerisindeki miktarının YGM tarafından tespit edilmesi öngörülmektedir. Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği ise bu tespiti GK2 kodu altında sınıflandırmaktadır.

Bu ayrım, makalenin genel yaklaşımı bakımından da önemlidir. YGM Tebliği GK2 işleminin maddi hukuki kaynağını oluşturmamakta; esas mevzuatta YGM tarafından yapılması öngörülen tespiti kodlandırmakta ve görev tanımını ortaya koymaktadır.

5.14.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

GK2 tespitinin merkezinde;

• İthal girdi,
• İşleme faaliyeti,
• Nihai ürün içerisindeki ithal girdi miktarı,

arasındaki teknik ve miktarsal ilişkinin ortaya konulması bulunmaktadır.

Bu nedenle YGM tarafından yalnızca ithalat ve serbest dolaşıma giriş beyannamelerinin incelenmesi yeterli değildir. Rejim izin belgesi, üretim reçeteleri, sarfiyat ve üretim kayıtları, stok hareketleri, muhasebe kayıtları, kapasite ve teknik üretim verileri ile gerektiğinde fiili üretim sürecine ilişkin diğer bilgi ve belgeler birlikte değerlendirilmelidir. İncelemede özellikle; rejim kapsamında ithal edilen girdinin cins ve miktarı, üretime sevk edilen ve fiilen kullanılan miktar, nihai ürünün cins ve miktarı, üretim reçetesi ile gerçekleşen sarfiyat arasındaki uyum, verimlilik oranı, varsa fire, atık, artık ve ikincil ürünler, aynı üretimde kullanılan diğer girdiler, üretim sonunda kalan ithal girdi miktarı dikkate alınarak ithal edilen ürünün nihai ürün bünyesindeki miktarı tespit edilir.

GK2’nin uygulamadaki temel işlevlerinden biri, bu miktarın doğru belirlenmesi suretiyle işlem görmüş ürünün serbest dolaşıma girişinde esas alınacak Katma Değer Vergisi matrahının doğru hesaplanmasına katkı sağlamaktır. Nitekim Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimine ilişkin düzenlemede GK2 raporunun, serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescil tarihinden itibaren bir ay içerisinde hazırlanması öngörülmüştür.

Bu nedenle GK2 tespitinde yalnızca teorik üretim reçetesine veya kapasite raporuna dayanılması yeterli değildir. Fiilen gerçekleşen üretim ve sarfiyatın işletmenin kayıtları üzerinden doğrulanması gerekir. Özellikle üretimin birden fazla aşamada veya farklı tesislerde gerçekleştirildiği durumlarda ithal girdinin hareketinin üretimin her aşamasında izlenebilir olması ve nihai ürüne kadar bağlantısının kurulabilmesi önem taşımaktadır.

5.14.3. Değerlendirme

GK2, Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejiminin genel olarak ibra edilmesini değil, ithal edilen girdinin nihai ürün içerisindeki miktarının teknik ve miktarsal olarak belirlenmesini konu alan özel nitelikte bir YGM tespitidir. Bu yönüyle GK2’nin hukuki işlevi GK1’den farklıdır. GK1 rejimin ibra edilmesine ve teminatın çözülmesine esas teşkil ederken, GK2 özellikle işlem görmüş ürünün serbest dolaşıma girişinde ithal girdinin miktarının ve buna bağlı KDV matrahının doğru belirlenmesine hizmet etmektedir. Dolayısıyla GK2 raporunun temelini üretim izlenebilirliği ve miktarsal doğrulama oluşturmaktadır. YGM’nin görevi üretim reçetesini veya teknik üretim yöntemini belirlemek değil; mevcut teknik veriler ile işletmenin üretim, sarfiyat, stok ve muhasebe kayıtlarını karşılaştırarak ithal girdinin nihai ürün içerisinde fiilen ne miktarda bulunduğunu ortaya koymaktır. Aynı rejime ilişkin olmalarına rağmen GK1 ve GK2’nin konusu, amacı, hukuki sonucu ve raporlama süreleri birbirinden farklı olduğundan, her iki tespit işleminin kendi maddi hukuki dayanağı ve amacı çerçevesinde ayrı ayrı değerlendirilmesi gerekir.

5.15. NK1 – Eşyanın Öngörülen Sürede Nihai Kullanıma Tahsis Edilip Edilmediği ve Öngörülen Amaçlar İçin Kullanılıp Kullanılmadığının Tespiti

5.15.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

NK1 tespit işlemi, nihai kullanım hükümlerinden yararlanılarak ithal edilen eşyanın, izin belgesinde öngörülen süre içerisinde nihai kullanıma tahsis edilip edilmediğinin ve öngörülen amaçlar doğrultusunda kullanılıp kullanılmadığının YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Nihai kullanım sistemi, belirli eşyanın önceden belirlenmiş amaçlarla kullanılması şartına bağlı olarak indirimli veya sıfır gümrük vergisi uygulanmasına imkân veren bir gümrük uygulamasıdır. Sistemin temelinde, belirli girdilerin daha düşük maliyetle temin edilmesi suretiyle üretimin, katma değerin, kapasite kullanımının ve rekabet gücünün desteklenmesi bulunmaktadır.

Bu nedenle nihai kullanımda sağlanan vergisel avantaj şartsız bir vergi indirimi veya muafiyeti değildir. Avantajın hukuki gerekçesi, eşyanın izin belgesinde öngörülen amaç doğrultusunda ve belirlenen süre içerisinde kullanılmasıdır. İthalat sırasında kanuni vergi ile indirimli vergi arasındaki farkın teminata bağlanması ve şartların yerine getirildiğinin tespiti üzerine teminatın çözülmesi de sistemin bu şartlı yapısının sonucudur.

NK1 tespitinin maddi hukuki dayanağını Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliğinin nihai kullanıma ilişkin hükümleri ve Nihai Kullanım Tebliği oluştururken, bu tespitin YGM tarafından yapılması YGM Tebliği ve Rehberinde NK1 kodu altında sınıflandırılmıştır.

5.15.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

NK1 tespitinin merkezinde;

• İthal edilen eşya,
• İzin verilen nihai kullanım amacı,
• Süresi içerisinde fiili kullanım,
• Kayıtlarla doğrulama

zincirinin ortaya konulması bulunmaktadır.

Bu kapsamda YGM tarafından nihai kullanım izin belgesi, ithalat beyannameleri, üretim ve sarfiyat kayıtları, stok kayıtları, muhasebe kayıtları ve işlemin niteliğine göre teknik üretim belgeleri birlikte değerlendirilir. Esas olan, nihai kullanıma konu eşyanın yalnızca işletmenin kayıtlarından çıkmış olması değil, izin belgesinde öngörülen kullanım amacı doğrultusunda fiilen kullanıldığının mali ve ticari kayıtlar üzerinden doğrulanabilmesidir.

NK1 tespitinde özellikle eşyanın cins ve miktarı, kullanım süresi, üretime veya kullanıma sevk edilen miktarlar, üretimde kullanılmışsa elde edilen ürünler, fire ve artıklar ile ithal eşya ve nihai kullanım faaliyeti arasındaki miktarsal bağlantı incelenmelidir.

Nihai kullanım sisteminde kontrol tek başına NK1 raporundan oluşmamaktadır. Denetleyici Gümrük İdaresince düzenlenen Ek-27 Nihai Kullanım Denetim Formu ile YGM tarafından mali kayıtlar üzerinden düzenlenen NK1 Tespit Raporu, teminatın çözümünde birbirini tamamlayan iki ayrı kontrol aracıdır. Önceki çalışmalarımızda da ifade edildiği üzere Ek-27 esas itibarıyla idarenin fiili denetim boyutunu, NK1 ise mali kayıtlar üzerinden gerçekleştirilen mesleki tespiti ortaya koymaktadır.

Nihai kullanım konusu eşyanın başka bir izin hak sahibine devredilmesi veya ara işleme ya da nihai kullanıma tahsis edilmek üzere başka bir firmaya gönderilmesi de mümkündür. Ancak bu durum eşyanın izlenebilirlik zincirini sona erdirmez. Aksine YGM açısından, eşyanın ilk ithalatçının kayıtlarından çıkışından sonraki hareketlerinin de izlenmesi ve nihai kullanım amacının son aşamaya kadar gerçekleştirildiğinin ortaya konulması gerekir. Nihai kullanım kapsamındaki eşyanın izinle başka bir izin hak sahibine devredilebilmesi veya izin belgesinde belirtilmek suretiyle başka bir firmaya gönderilebilmesi mevzuatta öngörülmüştür.

Bu nedenle NK1 incelemesinde gerektiğinde karşıt inceleme yapılması; eşyanın gönderildiği veya devredildiği firmaların üretim, stok ve kullanım kayıtları üzerinden nihai kullanım zincirinin tamamlanması önem taşımaktadır.

Bir diğer önemli unsur süredir. Nihai kullanım uygulamasında, eşyanın yalnızca öngörülen amaç doğrultusunda kullanılmış olması yeterli olmayıp, bu kullanımın izin belgesinde belirlenen süre veya mevzuata uygun olarak verilen ek süreler içerisinde gerçekleştirilmiş olması da gerekir. Dolayısıyla NK1 tespiti, yalnızca bir üretim veya sarfiyat hesabı değildir. Eşyanın ithalatından başlayarak stok, devir veya başka firmaya gönderme, üretim ya da kullanım ve nihai kullanımın tamamlanmasına kadar uzanan bütün hareketlerin geriye dönük olarak izlenebilir olması gerekir.

5.15.3. Değerlendirme

NK1 tespitinin özü, nihai kullanım nedeniyle sağlanan vergisel avantajın karşılığında öngörülen maddi kullanım şartının fiilen yerine getirilip getirilmediğinin ortaya konulmasıdır. Nitekim daha önce yayımlanan çalışmamızda da nihai kullanım mevzuatının “ana omurgasının”, eşyanın öngörülen süre içerisinde nihai kullanıma tahsis edilmesi ve öngörülen amaçlar için kullanılması olduğu vurgulanmıştır.

Bu nedenle YGM’nin görevi yalnızca belgelerin şekli kontrolünü yapmak değildir. Eşyanın ithalatından nihai kullanımına kadar oluşan eşya–stok–üretim–mali kayıt zincirini inceleyerek, vergisel avantajdan yararlanan eşyanın gerçekten amaçlanan faaliyette kullanıldığını ortaya koymaktır.

Özellikle eşyanın başka bir firmaya gönderildiği veya devredildiği işlemlerde bu yaklaşım daha da önem kazanmaktadır. Eşyanın izin sahibinin stoklarından çıkması YGM incelemesinin sona erdiği anlamına gelmez; nihai kullanım şartının gerçekleştiği aşamaya kadar izlenebilirliğin sürdürülmesi gerekir.

Bu yönüyle NK1 raporu, basit bir üretim veya sarfiyat raporundan ziyade, nihai kullanım nedeniyle sağlanan vergisel avantajın, mevzuatta öngörülen süre ve kullanım amacı karşılığında haklı olarak kullanılıp kullanılmadığını ortaya koyan kapsamlı bir uygunluk tespitidir.

5.16. DR1 – Dâhilde İşleme İzinlerinde Süre Uzatımına Esas Teşkil Edecek Tespit

5.16.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

DR1 tespit işlemi, gümrük idarelerince verilen Dâhilde İşleme İzinleri kapsamında süre uzatımı talep edilmesi halinde, ek süre verilmesine esas teşkil edecek koşulların gerçekleşip gerçekleşmediğinin YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Dâhilde İşleme Rejimi, ihraç ürünlerinin üretiminde kullanılacak girdilerin gümrük vergileri ve ticaret politikası önlemleri bakımından belirli avantajlarla teminine ve elde edilen işlem görmüş ürünlerin ihraç edilmesine dayanan ekonomik etkili bir gümrük rejimidir.

DR1 bakımından özellikle Dâhilde İşleme İzin Belgesi (DİİB) ile gümrük idaresince verilen Dâhilde İşleme İzni (Dİİ) ayrımına dikkat edilmelidir. YGM tarafından DR1 koduyla gerçekleştirilen tespit, DİİB’lerin genel süre uzatımı işlemlerini değil, gümrük idarelerince verilen Dİİ’lerde süre uzatımına esas olacak belirli fiili durumların tespitini konu almaktadır. Nitekim YGM Rehberinde DR1 açıkça “Gümrük idarelerince verilen dahilde işleme izinleri kapsamındaki eşya ile ilgili süre uzatımlarına esas teşkil edecek tespit” olarak tanımlanmıştır.

YGM’nin buradaki görevi ek süre vermek veya süre uzatımı talebini karara bağlamak değildir. YGM, ek süre talebine esas fiili ve belgesel koşulların gerçekleşip gerçekleşmediğini tespit ederek rapora bağlamakta; ek süre verilmesine ilişkin nihai değerlendirme ve karar yetkisi ilgili gümrük idaresine ait bulunmaktadır.

5.16.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

DR1 tespitinin temel amacı, dâhilde işleme izni kapsamında yürütülen üretim ve ihracat faaliyetinin hangi aşamada bulunduğunu, süre uzatımı talebine konu haklı sebebin mevcut olup olmadığını ve izin kapsamında öngörülen asgari gerçekleşme düzeyinin sağlanıp sağlanmadığını ortaya koymaktır.

Bu kapsamda YGM tarafından; dâhilde işleme iznine ilişkin ithalat beyannamesi, izin kapsamında gerçekleştirilen ihracat beyannameleri, ithal ve ihraç eşyasına ilişkin GTİP ve miktar bilgileri, üretim ve stok kayıtları ile süre uzatımı talebine dayanak oluşturan diğer belgeler birlikte değerlendirilir. İşlem görmüş ürünün ihracatının hiç gerçekleşmemesi veya kısmen gerçekleşmesi halinde, üretilen ancak henüz ihraç edilmemiş ürünlerin firma stoklarında bulunup bulunmadığı ayrıca tespit edilerek tutanağa bağlanır.

DR1 incelemesinde özellikle üretim ve ihracat gerçekleşme oranının %25 eşiğini karşılayıp karşılamadığı önem taşımaktadır. Buna göre;

1. İşlem görmüş ürünün ihracatının gerçekleştiği durumlarda, ihracat beyannamelerinde kayıtlı miktarlar esas alınarak taahhüt edilen ihracat miktarının en az %25’inin gerçekleştirilmiş olması,
2. İhracatın henüz gerçekleşmediği durumlarda, üretilen işlem görmüş ürünün firma stoklarında bulunduğunun tespit edilmesi ve üretilen miktarın izin ihracat taahhüdüne oranının en az %25 olması,
3. İhracatın kısmen gerçekleştiği durumlarda ise, gerçekleşen ihracat miktarı ile firma stoklarında bulunan işlem görmüş ürün miktarının toplamının izin ihracat taahhüdünün en az %25’ine ulaşması,

aranmaktadır.

Tamir amaçlı verilen dâhilde işleme izinlerinde ise, ithal edilen eşyanın giriş ayniyatına uygun olarak mevcut bulunması ve izin konusu tamir işleminin en az %25’inin gerçekleştirilmiş olması gerekmektedir. YGM değerlendirmesinde yalnızca sayısal gerçekleşme oranı değil, süre uzatımı talebine esas haklı sebebin niteliği, üretim veya ihracatın tamamlanamamasında firmanın ihmal veya kusurunun bulunup bulunmadığı ve işleme faaliyetinin izin belgesinde öngörülen şekilde devam edip etmediği birlikte dikkate alınmalıdır.

Dolayısıyla DR1 tespiti, yalnızca kalan ihracat taahhüdünün miktarını belirleyen bir inceleme değildir. Tespitin sağlıklı yapılabilmesi için;

1. İthal edilen eşya,
2. İşleme faaliyeti,
3. Üretilen işlem görmüş ürün,
4. Gerçekleşen ihracat,
5. Stokta kalan ürün (oransal olarak işlenmemiş-işlem görmüş şeklinde),
6. %25 gerçekleşme şartı,

arasındaki bağlantının kayıt ve belgeler üzerinden açık biçimde kurulabilmesi gerekir.

Bu yönüyle DR1 raporu, süre uzatımı talebinin sadece şekli değil, miktarsal ve fiili gerçekleşme düzeyini de ortaya koyan teknik bir uygunluk tespiti niteliğindedir.

5.16.3. Değerlendirme

DR1, Dâhilde İşleme İznine ek süre verilmesini sağlayan veya süreyi kendiliğinden uzatan bir rapor değildir. Tespitin işlevi, süre uzatımı konusunda karar verecek gümrük idaresinin değerlendirmesine esas teşkil edecek fiili durumu ortaya koymaktır. Bu nedenle YGM açısından temel mesele yalnızca “ihracat tamamlandı mı?” sorusunun cevaplandırılması değildir. İthalat, üretim, stok ve ihracat kayıtlarının birlikte değerlendirilmesi suretiyle izin kapsamında gerçekleştirilen faaliyetin mevcut aşamasının ve kalan yükümlülüğün somut olarak belirlenmesi gerekir.

Bu yönüyle DR1; Dâhilde İşleme İzni kapsamındaki üretim ve ihracat sürecinin belirli bir tarihteki gerçekleşme düzeyini ortaya koyan ve ek süre değerlendirmesine teknik ve belgesel dayanak sağlayan bir YGM tespit işlemidir.

5.17. DR2 – Dâhilde İşleme İzni Kapsamında İthal Edilen Eşyanın İşlem Görmüş Ürün Bünyesinde Kullanıldığının Tespiti

5.17.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

DR2 tespit işlemi, gümrük idaresi tarafından verilen Dâhilde İşleme İzni (Dİİ) kapsamında ithal edilen eşyanın, ihraç edilen işlem görmüş ürünün bünyesinde kullanılıp kullanılmadığının teknik, bilimsel veya idareden kaynaklanan bir nedenle tespit edilememesi halinde, bu hususun YGM tarafından incelenerek rapora bağlanmasını kapsamaktadır.

Burada öncelikle kapsam bakımından önemli bir ayrım yapılmalıdır. DR2, Dâhilde İşleme İzin Belgesi (DİİB) kapsamında gerçekleştirilen işlemlere yönelik genel bir tespit kodu değildir. Tespitin konusu, gümrük idaresince verilen Dâhilde İşleme İzni kapsamında ithal edilen eşya ile sınırlıdır. Nitekim Rehberde tespit sözleşmesinde, izni veren gümrük idaresi ile Tek Pencere Sistemi tarafından 0878 (TPS-Dâhilde İşleme İzni) kodlu e-belge için verilen 23 haneli belge numarası ve tarihinin açıkça gösterilmesi öngörülmektedir.

DR2’nin temel amacı, olağan kayıt ve belgeler üzerinden kesin olarak ortaya konulamayan ithal eşya–işlem görmüş ürün bağlantısını, firmanın muhasebe ve stok kayıtları ile gerektiğinde diğer kanıtlayıcı belgeler üzerinden açıklığa kavuşturmaktır.

DR1 ile DR2 arasındaki temel fark da tespit işlemlerinin amaçlarından kaynaklanmaktadır. DR1, gümrük idaresince verilen Dâhilde İşleme İzninde süre uzatımına esas olmak üzere işleme ve ihracat faaliyetinin gerçekleşme düzeyini, haklı sebebi ve özellikle %25 asgari gerçekleşme şartını konu almaktadır. DR2 ise bir süre uzatımı tespiti olmayıp, ithal edilen eşyanın ihraç edilen işlem görmüş ürün bünyesinde kullanılıp kullanılmadığının teknik, bilimsel veya idari nedenlerle belirlenemediği özel durumların açıklığa kavuşturulmasına yöneliktir. Başka bir ifadeyle DR1’in odağında süre ve gerçekleşme düzeyi; DR2’nin odağında ise ithal girdi ile ihraç edilen ürün arasındaki teknik ve miktarsal bağ bulunmaktadır.

5.17.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

DR2 her Dâhilde İşleme İzni (Dİİ) işleminde yapılması gereken rutin bir tespit değildir. Tespit, Dİİ kapsamında ithal edilen eşyanın ihraç edilen işlem görmüş ürün bünyesinde kullanılıp kullanılmadığının teknik, bilimsel veya idareden kaynaklanan bir nedenle belirlenemediği özel durumlarda gündeme gelmektedir.

Bu kapsamda YGM tarafından öncelikle Dâhilde İşleme İzni ve buna ilişkin 0878 kodlu TPS e-belgesi, ithalat ve ihracat beyannameleri ile ithal eşya ve işlem görmüş ürünün GTİP, tanım, miktar ve kıymet bilgileri incelenir. Bunlarla birlikte firmanın muhasebe, stok ve üretim kayıtları ile tespitin sonucunu destekleyebilecek diğer kanıtlayıcı belgeler değerlendirilir.

Tespitin temel bağlantısı;

• Dİİ kapsamında ithal edilen eşya,
• İşleme faaliyeti,
• İşlem görmüş ürün,
• İhracat

şeklinde kurulmalıdır.

DR2’nin önemli özelliklerinden biri de tespit zincirinin gerektiğinde izin sahibi firmanın kayıtlarıyla sınırlı kalmamasıdır. İthal eşyanın ara işleme tabi tutulmak üzere yan sanayiciye gönderilmesi halinde yan sanayicinin; işlem görmüş ürünün aracı ihracatçı tarafından ihraç edilmesi halinde ise aracı ihracatçının ilgili muhasebe ve stok kayıtları ile diğer kanıtlayıcı belgelerinin de incelenmesi gerekir. Böylece eşyanın izin sahibinden çıkması veya ihracatın başka bir firma tarafından gerçekleştirilmesi nedeniyle izlenebilirlik zincirinin kesilmesinin önüne geçilir.

Dolayısıyla DR2 tespitinde yalnızca üretim reçetesi veya teorik sarfiyat hesabı üzerinden sonuca ulaşılması yeterli değildir. Esas olan, ithal eşyanın Dİİ’de öngörülen işleme faaliyetine tabi tutulduğunun ve ihraç edilen işlem görmüş ürün bünyesinde kullanıldığının muhasebe ve stok kayıtları başta olmak üzere mevcut, güncel ve geçerli kanıtlayıcı belgeler üzerinden ortaya konulabilmesidir.

5.17.3. Değerlendirme

DR2’nin ayırt edici özelliği, olağan yöntemlerle kurulamayan ithal eşya–ihraç ürünü bağlantısının kayıt ve kanıtlayıcı belgeler üzerinden açıklığa kavuşturulmasıdır. Bu nedenle DR2, Dâhilde İşleme Rejiminin genel olarak kapatılmasına veya DİİB kapsamındaki işlemlerin incelenmesine yönelik genel bir raporlama yöntemi olarak değerlendirilmemelidir. Tespit sonucu da açık ve kesin olmalıdır. İthal eşyanın Dİİ’de öngörülen işleme faaliyetine tabi tutularak işlem görmüş ürün bünyesinde kullanıldığı ortaya konulabiliyorsa olumlu; bu bağlantı ortaya konulamıyorsa olumsuz tespit yapılır. Bu yönüyle DR2, gümrük idaresince verilen Dİİ kapsamında ithal edilen eşyanın, üretim ve gerektiğinde yan sanayici ile aracı ihracatçı kayıtları da takip edilmek suretiyle, ihraç edilen işlem görmüş ürüne kadar izlenmesini sağlayan özel nitelikte bir YGM tespit işlemidir.

5.18. SK1 – A.TR Dolaşım Belgeleri ve Menşe İspat Belgelerinin Sonradan Kontrolü

5.18.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

SK1 tespit işlemi, Türkiye’den ihraç edilen eşya için düzenlenen A.TR dolaşım belgeleri ile YGM mevzuatı kapsamında sonradan kontrolü yapılabilecek menşe ispat belgelerinin, ithalatçı ülke makamlarınca sonradan kontrol amacıyla Türkiye’ye gönderilmesi üzerine, söz konusu belgelerin düzenlenmesine esas şartların YGM tarafından incelenerek tespit edilmesini kapsamaktadır.

Sonradan kontrol mekanizması, uluslararası tercihli ticaret ve Türkiye–Avrupa Birliği Gümrük Birliği sisteminin güvenilirliğini sağlayan temel kontrol araçlarından biridir. İthalatçı ülke makamlarının belgenin gerçekliği, usulüne uygun düzenlenip düzenlenmediği veya belge kapsamındaki eşyanın ilgili tercihli rejim ya da serbest dolaşım şartlarını taşıyıp taşımadığı konusunda tereddüt duyması halinde sonradan kontrol süreci işletilebilmektedir.

SK1 tespitinin maddi hukuki dayanağı, kontrol edilen belgenin türüne göre farklılaşmaktadır. A.TR bakımından Türkiye–AB Gümrük Birliği ve serbest dolaşım hükümleri; menşe ispat belgeleri bakımından ise ilgili serbest ticaret anlaşması, tercihli ticaret düzenlemesi ve uygulanabilir menşe kuralları esas alınmalıdır. YGM Tebliği ve Rehberi ise bu sonradan kontrol kapsamında YGM tarafından yapılacak tespiti SK1 kodu altında düzenlemektedir.

YGM Tebliği, A.TR’nin serbest dolaşım statüsünü veya bir eşyanın tercihli menşe kurallarını belirleyen maddi hukuk kaynağı değildir. YGM, sonradan kontrole konu belgeyi, o belgenin düzenlenmesine esas olan asli mevzuat hükümleri çerçevesinde incelemekle yükümlüdür.

5.18.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

SK1 tespitinde incelemenin kapsamı öncelikle sonradan kontrole gönderilen belgenin türüne göre belirlenmelidir. A.TR dolaşım belgesi ile menşe ispat belgesi aynı hukuki niteliğe sahip olmadığından, her iki belge bakımından aynı kontrol yönteminin uygulanması mümkün değildir.

A.TR bir menşe belgesi değildir. Belgenin temel işlevi, Türkiye–AB Gümrük Birliği kapsamında eşyanın serbest dolaşım statüsünü tevsik etmektir. Bu nedenle A.TR sonradan kontrolünde temel soru, eşyanın Türk menşeli olup olmadığı değil; A.TR düzenlenmesini mümkün kılan serbest dolaşım şartlarının ihracat tarihinde mevcut olup olmadığıdır.

Menşe ispat belgelerinde ise inceleme farklıdır. Bu belgelerde ilgili tercihli ticaret düzenlemesinin menşe kuralları esas alınarak eşyanın tercihli menşe statüsünü kazanıp kazanmadığı araştırılır. Eşyanın tamamen elde edilmesi, yeterli işçilik veya işlem görmesi, kümülasyon hükümleri, doğrudan nakliyat ve ilgili anlaşmanın öngördüğü diğer menşe şartları belgenin türüne göre değerlendirilir.

SK1 incelemesinde genel olarak ihracat beyannamesi, ticari faturalar, üretim ve stok kayıtları, hammadde ve girdi tedarik belgeleri, ithal girdilere ilişkin gümrük beyannameleri, tedarikçi beyanları, kapasite ve üretim belgeleri ile kontrol edilen belgenin düzenlenmesine dayanak oluşturan diğer kayıtlar birlikte incelenir.

Elektronik ortamda düzenlenen belgelerde ise MEDOS kayıtları da kontrol zincirinin önemli bir unsurudur. Belgenin temininden ihracatçı veya gümrük müşavirine devrine, Bakanlığa referans alınmak üzere gönderilmesine ve vize sürecine kadar elektronik kayıtların izlenmesi, belgenin düzenlenme sürecinin geriye dönük olarak doğrulanmasına imkân sağlar.

Dolayısıyla SK1 tespitinin temel bağlantısı;

1. İhracat işlemi,
2. Eşyanın statüsü/menşei,
3. Tevsik edici kayıt ve belgeler,
4. TR veya menşe ispat belgesinin düzenlenmesi,
5. Sonradan kontrol

şeklinde kurulmalıdır.

Özellikle üretimde ithal veya üçüncü ülke menşeli girdi kullanılması halinde, A.TR dolaşım belgesi ile tercihli menşe ispat belgeleri arasındaki hukuki ayrımın gözetilmesi gerekir. A.TR bakımından esas olan eşyanın serbest dolaşım statüsü olduğundan, ithal girdi kullanılması tek başına belgenin düzenlenmesine engel teşkil etmez. Buna karşılık EUR.1, EUR-MED ve diğer tercihli menşe ispat belgelerinin kontrolünde, öncelikle ihracat tarihinde ticaret yapılan ülke bakımından uygulanabilir menşe düzenlemesi belirlenmeli; eşyanın tamamen elde edilmemiş olması halinde, nihai ürünün tarife pozisyonu esas alınarak ilgili düzenlemenin Ek-II’sinde yer alan ürüne özgü yeterli işçilik veya işlem kuralının karşılanıp karşılanmadığı incelenmelidir. Bu değerlendirmede kullanılan menşeli ve menşeli olmayan girdiler, gerçekleştirilen işçilik veya işlemler ile varsa uygulanabilir kümülasyon hükümleri birlikte dikkate alınmalıdır. Dolayısıyla SK1 tespitinde tercihli menşe bakımından yalnızca eşyanın Türkiye’de üretilmiş olması yeterli olmayıp, ilgili anlaşma veya menşe düzenlemesinde öngörülen menşe kazanım şartlarının somut üretim ve tedarik kayıtları üzerinden doğrulanması gerekir. Tercihli menşe kurallarının bulunmadığı veya uygulanmadığı durumlarda ise, Gümrük Yönetmeliğinin tercihli olmayan menşee ilişkin hükümleri alternatif bir tercihli menşe kazanım yöntemi olarak değerlendirilmemeli; tercihli ve tercihli olmayan menşe sistemleri kendi hukuki çerçeveleri içerisinde ayrı ayrı ele alınmalıdır.

5.18.3. Değerlendirme

SK1 tespiti, ihracat sırasında düzenlenen A.TR dolaşım belgesi veya kapsam dâhilindeki menşe ispat belgesinin dayandığı şartların, ithalatçı ülke makamlarının sonradan kontrol talebi üzerine geriye dönük olarak doğrulanmasını sağlayan bir tespit işlemidir. Bu nedenle inceleme, belgenin şekli veya elektronik ortamda doğrulanmasıyla sınırlı olmayıp, belgenin düzenlendiği tarihte gerekli maddi şartların gerçekten mevcut olup olmadığının ihracatçının ticari, üretim, stok ve tedarik kayıtları üzerinden ortaya konulmasını gerektirir.

Bu noktada belgenin hukuki niteliğinin doğru belirlenmesi önemlidir. A.TR bakımından serbest dolaşım statüsü, tercihli menşe ispat belgeleri bakımından ise tercihli menşe statüsü araştırılmaktadır. Dolayısıyla A.TR kontrolünde üçüncü ülke menşeli girdi kullanılması tek başına olumsuzluk oluşturmazken; EUR.1, EUR-MED ve diğer tercihli menşe ispat belgelerinde, ihracat tarihinde uygulanabilir menşe düzenlemesi esas alınarak eşyanın ilgili menşe kazanım şartlarını taşıyıp taşımadığı ayrıca incelenmelidir.

Özellikle eşyanın tamamen elde edilmediği durumlarda, yalnızca Türkiye’de üretim yapılmış olması tercihli menşe kazanıldığını göstermeye yeterli değildir. Nihai ürünün tarife pozisyonu esas alınarak ilgili menşe düzenlemesinin Ek-II’sinde öngörülen ürüne özgü yeterli işçilik veya işlem kuralının, varsa kümülasyon hükümleri de dikkate alınarak karşılanıp karşılanmadığı somut üretim ve tedarik kayıtları üzerinden doğrulanmalıdır. Tercihli olmayan menşe hükümleri ise tercihli menşe kazanımının alternatifi olarak kullanılmamalı; her iki sistem kendi hukuki çerçevesi içerisinde değerlendirilmelidir.

Bu yönüyle SK1, yalnızca bir “belge doğrulama” işlemi değil; belgenin temsil ettiği serbest dolaşım veya tercihli menşe statüsünün maddi dayanaklarını geriye dönük olarak ortaya koyan kapsamlı bir uygunluk tespitidir. YGM’nin görevi de sonradan kontrole konu belgenin düzenlenmesine esas şartları, belgenin türüne göre uygulanabilir mevzuatı esas alarak, denetlenebilir kayıt ve belgeler üzerinden tespit edip raporlamaktır.

5.19. INF4 – Tedarikçi Beyanlarının Kontrolü ve INF4 Bilgi Formuna İlişkin Tespit

5.19.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

INF4 tespit işlemi, kısa dönem veya uzun dönem tedarikçi beyanında yer alan bilgilerin doğruluğunun ve beyan konusu eşyanın ilgili menşe kurallarını sağlayıp sağlamadığının YGM tarafından kontrol edilerek INF4 Bilgi Formunun düzenlenmesine esas olacak hususların tespit edilmesini kapsamaktadır.

Tedarikçi beyanları, ihracatçının kendi üretmediği veya başka bir firmadan temin ettiği eşya ve girdilerin menşe statüsünün tevsikinde kullanılan önemli araçlardan biridir. Özellikle ihracatçının tercihli menşe ispat belgesi düzenleyebilmesi için kendi üretim ve kayıtlarının yanında tedarik zincirinin önceki aşamalarındaki menşe bilgilerinin de doğrulanabilir olması gerekir.

INF4 sistemi ise tedarikçi beyanındaki bilgilerin doğruluğunun yetkili makamlar tarafından kontrol edilebilmesini sağlayan bir sonradan doğrulama mekanizmasıdır. Nitekim Bakanlık düzenlemelerinde, ihracat yapılan ülkeden INF4 Bilgi Formu talebi gelmesi üzerine ilgili firmadan YGM tarafından hazırlanmış INF4 tespit raporu istendiği; YGM’nin eşyanın ilgili menşe kriterlerini sağlayıp sağlamadığını inceleyerek rapora bağladığı ve gümrük idaresinin bu rapor doğrultusunda INF4 Bilgi Formunu vize ettiği görülmektedir.

Bu nedenle INF4 tespitinde YGM’nin görevi tedarikçinin beyanını yalnızca şeklen teyit etmek değil, beyanın dayandığı menşe statüsünü ilgili menşe mevzuatı ve firmanın kayıtları üzerinden doğrulamaktır.

5.19.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

INF4 tespitinde öncelikle kontrole konu kısa dönem veya uzun dönem tedarikçi beyanının hangi eşya ve ihracat işlemleri için düzenlendiği belirlenir. Ardından beyanın kapsadığı eşyanın ilgili tercihli ticaret düzenlemesi çerçevesindeki menşe statüsü araştırılır.

Bu kapsamda YGM tarafından tedarikçi beyanı ile üretim, stok, alış ve satış faturaları, ithal girdilere ilişkin gümrük beyannameleri, üretim reçeteleri, sarfiyat kayıtları ve eşyanın menşe statüsünü kanıtlayan diğer bilgi ve belgeler incelenir. Ayrıca tedarikçi beyanındaki bilgiler ile ilgili ihracat beyannamesi veya beyannamelerindeki bilgilerin uyumu kontrol edilir. YGM Rehberinde de tedarikçi beyanındaki bilgilerin ihracat beyannamelerindeki kayıtlarla uyumunun değerlendirilmesi öngörülmektedir.

SK1 bölümünde açıkladığımız menşe değerlendirme yöntemi INF4 bakımından da esas itibarıyla geçerlidir. Eşya tamamen elde edilmemiş ve üretimde üçüncü ülke menşeli girdiler kullanılmışsa, ticaret yapılan ülke ve işlem tarihinde uygulanabilir menşe düzenlemesi belirlenerek ilgili ürün için öngörülen menşe kazanım şartının karşılanıp karşılanmadığı incelenmelidir. Dolayısıyla yalnızca eşyanın Türkiye’de üretilmiş olması veya tedarikçinin beyanda Türk menşei belirtmesi yeterli değildir; beyanın dayandığı menşe statüsünün üretim ve tedarik kayıtlarıyla doğrulanabilir olması gerekir.

INF4 tespitinde kurulması gereken temel izlenebilirlik zinciri;

1. Girdi ve tedarik,
2. Üretim,
3. Eşyanın menşe statüsü,
4. Tedarikçi beyanı,
5. İhracat işlemi,
6. INF4 doğrulaması

şeklindedir.

INF4 Bilgi Formu, ihracatçının tercihli menşe ispat belgesi düzenlerken dayandığı tedarikçi beyanı veya uzun dönem tedarikçi beyanında yer alan bilgilerin doğruluğunun yetkili makamlarca teyit edilmesine hizmet eden bir kontrol belgesidir. Başka bir ifadeyle INF4, yeni bir menşe ispat belgesi olmayıp, tedarikçinin eşyanın menşe statüsüne ilişkin olarak daha önce verdiği beyanın dayanaklarının sonradan doğrulanmasını sağlayan bir araçtır.

Kısa dönem ve uzun dönem tedarikçi beyanları arasındaki temel farklılık ise kapsadıkları dönem ve işlemlerden kaynaklanmaktadır. Özellikle uzun dönem tedarikçi beyanlarında tek bir sevkiyat yerine belirli bir dönemde gerçekleştirilen birden fazla teslimat söz konusu olabileceğinden, tespitin yalnızca örnek bir faturayla sınırlı tutulmaması; beyanın kapsadığı dönem ve eşya bakımından kayıtların sürekliliğinin de değerlendirilmesi önem taşır.

5.19.3. Değerlendirme

INF4 tespiti, tedarikçi beyanının üzerinde yazılı bilgilerin basit bir teyidi değil, beyanın dayandığı menşe statüsünün geriye dönük olarak doğrulanmasıdır. YGM’nin incelemesi sonucunda tedarikçi beyanının ilgili mevzuata uygun düzenlenip düzenlenmediği ve eşyanın beyanda belirtilen menşe statüsünü taşıyıp taşımadığı ortaya konulur. Rehberde olumlu rapor sonucunun da bu iki hususu birlikte içerecek şekilde düzenlenmesi öngörülmektedir.

Bu yönüyle INF4 ile SK1 arasında yakın bir ilişki bulunmaktadır. SK1 doğrudan A.TR veya menşe ispat belgesinin sonradan kontrolüne; INF4 ise bu belgelerin düzenlenmesine dayanak oluşturabilen tedarikçi beyanının doğruluğunun kontrolüne yöneliktir. Her iki tespitte de temel yaklaşım, menşe veya serbest dolaşım statüsünün yalnızca beyan üzerinden değil, bu beyanı destekleyen ticari, üretim, stok ve tedarik kayıtları üzerinden doğrulanmasıdır.

Dolayısıyla INF4, tedarik zincirinin önceki halkalarında oluşan menşe bilgisinin ihracat aşamasına doğru ve güvenilir biçimde aktarılıp aktarılmadığını denetleyen bir YGM tespit işlemi niteliğindedir.

5.20. AT1 – İthal Edilerek Kullanılmış Eşyanın Serbest Dolaşım Statüsünün Tespiti

5.20.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

AT1 tespit işlemi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu ve dış ticaret mevzuatına uygun olarak ithal edilerek Türkiye’de kullanılmış bir eşyanın daha sonra ihraç edilmesi sırasında A.TR Dolaşım Belgesi düzenlenmek istenmesi, ancak eşyanın ithaline ilişkin tevsik edici belgelerin Gümrük Kanunu’nun 13 üncü maddesinde öngörülen beş yıllık yasal saklama süresinin geçmiş olması nedeniyle artık mevcut bulunmaması halinde, eşyanın serbest dolaşım statüsünün YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Bu tanım AT1’in uygulama alanını aynı zamanda sınırlandırmaktadır. AT1, ithalata ilişkin belgelerin herhangi bir nedenle bulunamadığı her durumda başvurulabilecek genel bir ispat yöntemi değildir. Eşyanın daha önce mevzuata uygun olarak ithal edilmiş ve kullanılmış olması, ithalata ilişkin belgelerin ise kanuni saklama süresinin dolması nedeniyle artık mevcut bulunmaması gerekir.

Tespitin amacı eşyanın menşeini belirlemek değil, A.TR düzenlenebilmesi bakımından Türkiye’de serbest dolaşımda bulunduğunu ortaya koymaktır. Bu nedenle AT1’de YGM, bulunmayan ithalat belgesinin yerine yeni bir belge üretmemekte; mevcut ticari ve muhasebe kayıtlarından hareketle eşyanın serbest dolaşım statüsünü tespit etmektedir.

İhracatı ve Yatırımları Teşvik mevzuatı hükümleri ile İthalat Rejiminin mahrece iadeye ilişkin hükümleri ise bu uygulamanın dışında ve saklı tutulmaktadır.

5.20.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

AT1 tespitinin temelinde, ithalata ilişkin asıl tevsik edici belgelerin yasal saklama süresinin dolması nedeniyle mevcut olmadığı bir durumda, eşyanın serbest dolaşım statüsünün ticari, muhasebesel ve envanter kayıtlarından geriye doğru doğrulanması bulunmaktadır. Bu kapsamda öncelikle A.TR Dolaşım Belgesinde kayıtlı eşyanın ithaline ilişkin belgelerin gerçekten Gümrük Kanunu’nun 13 üncü maddesindeki beş yıllık saklama süresinin geçmiş olması nedeniyle mevcut olmadığı ortaya konulmalıdır. Ardından ihracata konu eşyanın Türkiye’de serbest dolaşımda bulunduğunu tevsik eden ticari belge ve kayıtlar ile eşyanın muhasebe kayıtları ile envanter defteri kayıtları birlikte incelenmelidir.

Dolayısıyla AT1’de kurulması gereken temel bağlantı;

1. Geçmişte ithal edilen eşya,
2. Türkiye’de kullanım,
3. Ticari ve muhasebe kayıtları,
4. Envanter defteri,
5. İhraç edilecek eşya,
6. Serbest dolaşım statüsü,
7. tr,

şeklindedir.

İncelemede yalnızca işletmenin aktifinde benzer nitelikte bir eşyanın bulunması yeterli değildir. Ticari belgeler, muhasebe kayıtları ve envanter kayıtlarının birbirini desteklemesi ve bu kayıtların A.TR kapsamındaki ihraç eşyasıyla ilişkilendirilebilir nitelikte olması gerekir. Böylece ithalat beyannamesi artık mevcut olmasa dahi eşyanın geçmişten ihracat aşamasına kadar kayıt zinciri üzerinden takip edilebilmesi amaçlanmaktadır.

AT1’in bir diğer özelliği, tespitin her bir A.TR Dolaşım Belgesi için ayrı ayrı yapılmasıdır. Raporda ilgili A.TR’nin numarası ve eşyanın ihraç edileceği ülke açıkça gösterilmeli; serbest dolaşım statüsünün ve A.TR düzenlenmesinin dayanağını oluşturan belgelerin neler olduğu belirtilerek bunların incelendiği ortaya konulmalıdır.

Olumlu tespit yapılabilmesi için iki temel hususun birlikte doğrulanması gerekir:

1. İthalata ilişkin tevsik edici belgelerin beş yıllık yasal saklama süresinin dolması nedeniyle artık mevcut olmadığının;
2. Eşyanın Türkiye’de serbest dolaşımda bulunduğunu ortaya koyan ticari belge ve kayıtlar ile ilgili envanter defteri kayıtlarının mevcut olduğunun tespit edilmesidir.

Bu unsurların doğrulanamaması halinde yalnızca ithalat belgelerinin eski tarihli olması veya bulunamaması olumlu AT1 raporu düzenlenmesi için yeterli değildir.

5.20.3. Değerlendirme

AT1, A.TR düzenlenebilmesi için gerekli serbest dolaşım statüsünün tespitine yönelik istisnai ve kayıt temelli bir YGM tespit işlemidir. İstisnailiğin sebebi eşyanın ithalat belgelerinin bulunmaması değil, bu belgelerin kanuni saklama süresinin sona ermesi nedeniyle artık mevcut olmamasıdır. Bu nedenle AT1, geçmişte yapılmış bir ithalat işleminin yeniden incelenmesi veya kayıp ithalat belgelerinin ikame edilmesi olarak değerlendirilmemelidir. YGM’nin görevi, A.TR kapsamındaki eşyanın serbest dolaşım statüsünü mevcut ticari, muhasebe ve envanter kayıtları üzerinden geriye dönük ve denetlenebilir şekilde ortaya koymaktır. Bu yönüyle AT1 ile SK1 arasındaki ayrım da belirgindir. SK1, daha önce düzenlenmiş A.TR veya kapsam dahilindeki menşe ispat belgelerinin sonradan kontrolünü konu alırken; AT1, A.TR düzenlenmesi aşamasında, daha önce ithal edilerek kullanılmış eşyanın serbest dolaşım statüsünün tespitine yöneliktir. Dolayısıyla AT1’in özünü, “ithalat belgesi yoksa serbest dolaşım varsayılır” yaklaşımı değil; ithalat belgelerinin kanuni olarak artık mevcut olmadığı özel bir durumda serbest dolaşım statüsünün alternatif fakat somut ve doğrulanabilir kayıtlarla ispatlanması oluşturmaktadır.

5.21. EU2 – Onaylanmış İhracatçı Yetkisi Başvurusuna Konu Eşyanın Menşe Kurallarına Uygunluğunun Tespiti

5.21.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

EU2 tespit işlemi, tercihli ticaret anlaşmaları çerçevesinde kıymet sınırlaması olmaksızın fatura beyanı ve/veya EUR.MED fatura beyanı düzenlemek üzere onaylanmış ihracatçı yetkisi almak isteyen firmaların başvurusuna konu eşyanın menşe kurallarına uygunluğunun YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Bu tespitte inceleme, yalnızca başvuru sahibinin genel ticari veya mali yapısına yönelik değildir. Esas olarak, yetki kapsamında ihracatı yapılacak eşyanın üretim prosedürü, menşe statüsü ve bu statünün dayandığı bilgi ve belgelerin doğruluğu ile hammadde temininden ihracata kadar olan tüm aşamaların izlenebilirliği araştırılır.

EU2 tespitinin maddi hukuki dayanağını, ihracat yapılacak ülke veya ülke grubuyla Türkiye arasında yürürlükte bulunan tercihli ticaret anlaşması ve bu anlaşmaya bağlı menşe kuralları oluşturmaktadır. YGM Tebliği ve Rehberi ise söz konusu uygunluk incelemesinin YGM tarafından EU2 kodu altında gerçekleştirilmesini düzenlemektedir.

Bu nedenle EU2 tespitinde öncelikle hangi ülkeye veya ülke grubuna ihracat yapılacağı ve hangi menşe mevzuatının uygulanacağı doğru şekilde belirlenmelidir. Aynı ürünün farklı ülkelere ihracatında uygulanacak menşe kuralları farklılaşabileceğinden, tespit yalnızca ürün bazında değil, ilgili tercihli ticaret düzenlemesiyle birlikte değerlendirilmelidir.

5.21.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

EU2 tespitinin merkezinde iki temel husus bulunmaktadır: Eşyanın menşe kurallarına uygunluğu ve bu uygunluğun üretim ve kayıt sistemi üzerinden izlenebilirliği. Bu kapsamda YGM tarafından başvuru konusu eşyanın 4’lü tarife pozisyonu, ihracat yapılacak ülke veya ülke grubu, üretim prosedürü, üretimde kullanılan girdiler ve bu girdilerin teminine ilişkin belgeler birlikte incelenir.

Özellikle firmanın; hammadde ithalatı veya yurt içi tedariki, depolar arası nakil dahil depolama, üretime sevk, imalat, elde edilen ürün, stok hareketleri, ihracat aşamaları arasında bağlantı kurulmasına imkân veren düzenli ve geriye dönük izlenebilir bir defter ve kayıt sistemine sahip olup olmadığı değerlendirilir.

Menşe yönünden yapılacak incelemede ise öncelikle eşyanın tamamen Türkiye’de elde edilip edilmediği belirlenir. Eşya tamamen elde edilmemiş ise, üretimde kullanılan girdilerin menşe statüsü ile uygulanabilir kümülasyon hükümleri birlikte değerlendirilir.

Üretimde üçüncü ülke menşeli girdilerin kullanıldığı durumlarda, başvuru konusu ürünün tarife pozisyonu esas alınarak ilgili menşe düzenlemesinin Ek-II’sinde yer alan ürüne özgü menşe kuralı tespit edilmeli ve Türkiye’de gerçekleştirilen üretim faaliyetinin bu kuralı karşılayıp karşılamadığı ortaya konulmalıdır. Kümülasyon uygulanması halinde ise hangi ülke veya ülkelerle kümülasyon uygulandığı ve nihai ürünün hangi ülke menşeini kazandığı ayrıca değerlendirilmelidir.

Dolayısıyla EU2 tespitinde temel bağlantı;

1. Onaylanmış ihracatçı yetkisi başvurusu,
2. Hammadde temini,
3. Girdilerin menşe statüsü,
4. Üretim prosesi,
5. Ek-II menşe kuralı/kümülasyon,
6. Nihai ürün,
7. İhracat,

şeklinde kurulmalıdır.

Başvuru konusu eşyanın tamamen Türkiye’de elde edildiği ileri sürülüyorsa bu durumun müstahsil makbuzu, borsa tescil beyannamesi, faturalar ve benzeri belgelerle; ithal girdilerin kullanıldığı durumlarda ise serbest dolaşıma giriş beyannameleri, faturalar, EUR.1/EUR.MED dolaşım sertifikaları, fatura beyanları veya EUR.MED fatura beyanları gibi belgelerle desteklenmesi gerekir.

Ayrıca tercihli menşe hükümleri çerçevesinde telafi edici vergi doğuran bir durum bulunması halinde, söz konusu verginin usulüne uygun şekilde tahsil edildiğinin de belgelenmesi gerekir.

EU2 tespitinin diğer bir özelliği, yalnızca belirli bir geçmiş ihracat işlemini kontrol etmemesidir. YGM, firmanın gelecekte onaylanmış ihracatçı yetkisini kullanarak düzenleyeceği fatura beyanları veya EUR.MED fatura beyanlarının güvenilirliğine temel oluşturacak üretim ve kayıt sisteminin yeterliliğini de değerlendirmektedir.

5.21.3. Değerlendirme

EU2, yalnızca bir menşe tespiti değil, menşe statüsünün sürdürülebilir ve denetlenebilir şekilde belirlenmesini sağlayacak üretim ve kayıt altyapısının da incelendiği özel nitelikte bir YGM tespitidir. Bu nedenle olumlu bir EU2 raporu için yalnızca başvuru konusu eşyanın ilgili menşe kuralını karşılaması yeterli değildir. Başvuru sahibinin, hammadde temininden ihracata kadar bütün aşamaları birbirine bağlayabilen ve menşe statüsünü gerektiğinde geriye dönük olarak kanıtlayabilen bir kayıt düzenine de sahip olması gerekir. EU2’nin SK1’den temel farkı da burada ortaya çıkmaktadır. SK1, daha önce düzenlenmiş A.TR veya menşe ispat belgelerinin sonradan kontrolüne yönelikken; EU2, gelecekte onaylanmış ihracatçı yetkisi kapsamında düzenlenecek fatura beyanı ve EUR.MED fatura beyanlarına esas olacak eşyanın menşe uygunluğunu ve firmanın izlenebilirlik altyapısını başvuru aşamasında değerlendirmektedir. Bu yönüyle EU2, tercihli menşe kurallarına uygunluk ile kurumsal izlenebilirliği birlikte değerlendiren, onaylanmış ihracatçı yetkisinin verilmesine esas uzmanlık ve uygunluk tespiti niteliğindedir.

5.22. OK1 – Onaylanmış Kişi Statü Belgesi Başvuru Dosyasının Ön İncelemesi

5.22.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

OK1 tespit işlemi, Onaylanmış Kişi Statü Belgesi (OKSB) almak üzere yapılacak başvuruya ilişkin dosyanın, başvuru öncesinde Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri tarafından incelenerek başvuru sahibinin ilgili mevzuatta öngörülen koşulları sağlayıp sağlamadığının tespit edilmesini kapsamaktadır. Onaylanmış kişi statüsü, Gümrük Yönetmeliğinin 23 ve 24 üncü maddelerinde belirlenen koşulları sağlayan Türkiye Gümrük Bölgesinde yerleşik kişilerin, gümrük mevzuatında öngörülen belirli basitleştirilmiş usul, uygulama ve kolaylıklardan yararlanmasını sağlayan bir statüdür. Statünün verilmesine ilişkin maddi koşullar Gümrük Yönetmeliği ile Onaylanmış Kişi Statüsüne İlişkin Gümrük Genel Tebliğinde düzenlenirken, başvuru dosyasının YGM tarafından ön incelemeye tabi tutulması YGM Tebliği ve Rehberinde OK1 kodu altında düzenlenmiştir.

OK1 tespiti bu yönüyle AN1 ve benzeri başvuru öncesi tespitlerle aynı hukuki karaktere sahiptir. YGM statü belgesi vermemekte veya başvuru sahibine kolaylıklardan yararlanma hakkı tanımamakta; başvuruya esas koşulların mevcut olup olmadığını inceleyerek olumlu veya olumsuz şekilde raporlamaktadır. Nihai değerlendirme ve statü belgesinin düzenlenmesi ilgili Gümrük ve Dış Ticaret Bölge Müdürlüğünün yetkisindedir.

5.22.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

OK1 tespitinin kapsamı, başvuru sahibinin niteliği, talep edilen statünün özellikleri ve yararlanılmak istenen kolaylıklara göre değişebilmektedir. Bu nedenle inceleme yalnızca başvuru dosyasında gerekli belgelerin bulunup bulunmadığına yönelik şekli bir kontrolden ibaret değildir.

YGM tarafından öncelikle başvuru sahibinin Gümrük Yönetmeliğinin 23 üncü maddesinde öngörülen genel koşullar ile 24 üncü maddesinde yer alan ilgili özel koşulları sağlayıp sağlamadığı incelenir. Rehberde de başvuru sahibinin statüsüne göre hangi genel ve özel şartların kontrol edileceği ayrı ayrı belirlenmiştir.

Bu kapsamda başvuru sahibinin niteliğine göre; ticaret sicili ve faaliyet bilgileri, güvenilirlik ve performans durumu, vergi ve sosyal güvenlik yükümlülükleri, çalışan sayısı, mali yapı ve ilgili diğer belgeler değerlendirilir. Grup ihracatçısı veya grup ithalatçısı üzerinden yapılan işlemlerde ise ilgili grup şirketlerine ilişkin koşulların da başvurunun niteliğine göre incelemeye dahil edilmesi gerekebilir. Bakanlığın OKSB Başvuru Rehberi, farklı başvuru sahibi türleri ve statü sınıfları bakımından aranacak belgeleri ve koşulları ayrıntılı biçimde ayırmaktadır.

Ayrıca başvuru sahibinin Onaylanmış Kişi Statüsüne İlişkin Gümrük Genel Tebliğinin 42/A maddesinde düzenlenen beyanın kontrol türüne ilişkin ilave kolaylıklardan yararlanmak istemesi halinde, bu kolaylık için öngörülen ilgili koşulun sağlanıp sağlanmadığı da OK1 kapsamında tespit edilir. YGM Rehberinde bu husus OK1 sözleşmesinin ve incelemesinin açık unsurlarından biri olarak düzenlenmiştir.

Dolayısıyla OK1 tespitinin temel bağlantısı;

1. Başvuru sahibinin hukuki ve ticari niteliği,
2. Genel koşullar,
3. Özel koşullar,
4. Varsa talep edilen ilave kolaylıkların koşulları,
5. Başvuru dosyasının tamlığı,
6. Olumlu/olumsuz OK1 tespiti
7. Rapor tarihinden sonra 5 günlük sürede ilgili bölge md.ne müracaat,

şeklinde kurulmalı ve OK1 Tespit raporu, Onaylanmış Kişi Statüsüne İlişkin Gümrük Genel Tebliğinin 8 no.lu ekine uygun olarak düzenlenmelidir.

5.22.3. Değerlendirme

OK1, başvuru sahibinin Onaylanmış Kişi Statüsünü kazanmasına ilişkin idari kararın yerine geçen bir işlem değil, bu karar öncesinde mevzuatta öngörülen koşulların sağlanıp sağlanmadığını ortaya koyan bir ön inceleme ve uygunluk tespitidir. Bu nedenle YGM’nin görevi yalnızca belgelerin dosyada bulunup bulunmadığını kontrol etmek değildir. Belgelerin güncel ve geçerli olup olmadığı ile bunların başvuru sahibinin tabi olduğu genel ve özel şartları gerçekten karşılayıp karşılamadığı birlikte değerlendirilmelidir. Özellikle 42/A kapsamındaki ilave kolaylıklardan yararlanılması talep edildiğinde, statü belgesinin alınması için gereken temel koşullar ile belirli kolaylıklardan yararlanılması için gereken ilave koşullar birbirinden ayrılarak incelenmelidir. Onaylanmış Kişi Statüsü sahiplerine tanınabilecek kolaylıkların kapsamı da ilgili Tebliğde ayrıca düzenlenmektedir. Bu yönüyle OK1, başvuru sahibinin hukuki, mali ve operasyonel durumuna ilişkin farklı belgelerin tek bir mevzuata uygunluk değerlendirmesinde bir araya getirildiği ve idarenin statü belgesi kararına esas teşkil eden ön inceleme niteliğindeki YGM tespitlerinden biridir.

5.23. ZD1 – Tecil ve Taksitlendirme Talebinde Bulunan Yükümlülere İlişkin Çok Zor Durum Tespiti

5.23.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

ZD1 tespit işlemi, gümrük idarelerince takip ve tahsil edilen borçları için 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 48 inci maddesi kapsamında tecil ve taksitlendirme talebinde bulunan yükümlünün, söz konusu borcu defaten ödemesi halinde çok zor duruma düşüp düşmeyeceğinin YGM tarafından mali veriler üzerinden tespit edilmesini kapsamaktadır.

6183 sayılı Kanunun 48 inci maddesinde tecil müessesesi, amme borcunun vadesinde ödenmesi veya cebren tahsil sürecinin borçluyu çok zor duruma düşüreceği haller bakımından düzenlenmiştir. Gümrük idarelerince takip edilen alacaklarda uygulamanın usul ve esasları ise Gümrük Genel Tebliği (Tahsilat İşlemleri) (Seri No:2) kapsamında yürütülmektedir. Ticaret Bakanlığının güncel mevzuat sayfasında da söz konusu Tebliğ yürürlükteki tahsilat mevzuatı arasında yer almaktadır.

Bu çerçevede Tebliğin 21 inci maddesi, çok zor durum halinin tespitinde YGM tarafından hazırlanan “Çok Zor Durum Halinin Tespitine İlişkin Rapor”un dikkate alınacağını açıkça düzenlemektedir. YGM Tebliği ve Rehberi ise bu mali tespit işlemini ZD1 kodu altında sistematik hale getirmektedir.

ZD1 kapsamında YGM’nin görevi tecil veya taksitlendirmeye karar vermek değildir. YGM, başvuru tarihi itibarıyla yükümlünün mali durumunu ve ilgili likidite oranını inceleyerek borcun defaten ödenmesi halinde çok zor durum halinin ortaya çıkıp çıkmayacağını tespit eder. Tecil ve taksitlendirme talebinin kabulü, süresi ve diğer şartları ise ilgili gümrük idaresinin değerlendirme ve karar yetkisi içerisindedir.

5.23.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

ZD1 tespitinde öncelikle tecil ve taksitlendirme başvurusuna konu borcun hukuki ve mali çerçevesi belirlenir. Bu kapsamda ilgili gümrük beyannameleri, ek tahakkuk ve para cezası kararları ile taksitlendirilmesi talep edilen borçların türü, vadesi ve toplam tutarı incelenerek başvuru ile ilişkilendirilir.

Ardından yükümlünün çok zor durum halinin belirlenmesine esas tasdikli mali durum belgeleri ile muhasebe kayıtları değerlendirilir ve hesaplamaya esas mali veriler raporda açık ve denetlenebilir biçimde gösterilir. Rehber uyarınca kullanılan belgelerin mevcut, güncel ve geçerli olması, hesaplamaların dayanağının çalışma kağıtlarında ortaya konulması gerekir.

Tebliğin 21 inci maddesinde çok zor durum halinin belirlenmesinde;

(Kasa + Banka + Kısa Vadeli Alacaklar) / Kısa Vadeli Borçlar formülü esas alınmakta ve hesaplanan oranın 1 veya altında olması “çok zor durum hali” olarak kabul edilmektedir.

Dolayısıyla ZD1 tespitinde temel bağlantı;

1. Tecil talebine konu borç,
2. Başvuru tarihi,
3. Mali durum belgeleri,
4. Likidite verileri,
5. Mevzuatta öngörülen oran,
6. Çok zor durum tespiti,

şeklinde kurulmalıdır.

Bu tespitte özellikle başvuru tarihi önem taşımaktadır. YGM tarafından yapılacak mali değerlendirme, yükümlünün genel veya geçmiş dönemlerdeki ekonomik durumuna ilişkin soyut bir kanaate değil, tecil ve taksitlendirme talebine konu borç ve başvuru tarihi itibarıyla mevcut mali verilere dayanmalıdır. Nitekim Tebliğde de yazılı talebin gümrük idaresinin kayıtlarına girdiği tarih, tecil işlemlerine ilişkin hesaplamalarda esas alınmaktadır.

Ayrıca çok zor durum tespiti yalnızca şirketin zarar edip etmediği, öz kaynaklarının büyüklüğü veya ticari faaliyetlerinin genel görünümü üzerinden yapılamaz. ZD1’in merkezinde, mevzuatta belirlenen mali verilerden hareketle yükümlünün kısa vadeli ödeme kapasitesinin objektif olarak ölçülmesi bulunmaktadır. Bu nedenle raporda ulaşılan sonucun kullanılan mali belgeler ve yapılan hesaplamalarla açık biçimde desteklenmesi gerekir.

5.23.3. Değerlendirme

ZD1, diğer birçok YGM tespitinden farklı olarak eşyanın, bir gümrük rejiminin veya fiziki bir işlemin uygunluğunu değil, yükümlünün belirli bir tarihteki mali ödeme gücünü konu alan finansal nitelikte bir tespit işlemidir. Bu özelliği nedeniyle YGM’nin incelemesinde mali durum belgelerinin doğruluğu, güncelliği ve hesaplamaya esas verilerin birbirleriyle uyumu ayrı bir önem taşımaktadır. Bununla birlikte olumlu ZD1 raporu, yükümlüye kendiliğinden tecil ve taksitlendirme hakkı sağlamaz. Rapor, 6183 sayılı Kanunun 48 inci maddesi kapsamında yapılacak idari değerlendirmede “çok zor durum” unsurunun bulunup bulunmadığını ortaya koyan teknik bir tespit niteliğindedir. Nihai karar, borç tutarı, teminat ve diğer mevzuat şartları da dikkate alınarak yetkili gümrük idaresince verilir. Tebliğde de tecil talebi hakkında karar verilirken borçlunun durumu, teminat ve önceki ödeme davranışları gibi hususların ayrıca değerlendirileceği öngörülmektedir. Bu yönüyle ZD1’in esasını, yükümlünün ödeme güçlüğüne ilişkin sübjektif beyanının doğrulanması değil, borcun defaten ödenmesinin oluşturacağı mali etkinin mevzuatta belirlenen ölçüt ve mali veriler üzerinden objektif, hesaplanabilir ve denetlenebilir şekilde ortaya konulması oluşturmaktadır. Ayrıca Tebliğ, rapordaki oranların hesabına esas bilgilerin doğru olmadığının sonradan anlaşılması halinde tecil ve taksitlendirme işleminin iptal edilebileceğini ve yanıltıcı rapor düzenleyen YGM hakkında yaptırım uygulanabileceğini de düzenlediğinden, ZD1 raporlarında mali verilerin teyidi özel bir sorumluluk alanı oluşturmaktadır.

5.24. BD1 – Dâhilde İşleme Rejimi Kapsamı İhracat Beyannamelerinde Belirli Bilgilerin Düzeltilmesine Esas Tespit

5.24.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

BD1 tespit işlemi, Dâhilde İşleme Rejimi kapsamında tescil edilmiş ihracat beyannamelerinde, Gümrük Kanunu’nun 73 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca eşyanın tesliminden sonra yapılması talep edilen belirli bilgi düzeltmelerinin maddi şartlarının YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Ancak BD1’in uygulama alanı bütün beyanname düzeltmelerini kapsayacak şekilde geniş yorumlanamaz. YGM Rehberinde bu kod altında iki ayrı tespit konusu öngörülmüştür.

1. İhracat beyannamesine yan sanayici bilgisinin sonradan kaydedilmesi veya düzeltilmesi;
2. Dâhilde İşleme İzin Belgesi (DİİB) veya Dâhilde İşleme İzni (Dİİ) sahibi bilgisinin düzeltilmesidir.

Rehber, her iki tespit bakımından da ayrı inceleme ölçütleri ve sonuç hükümleri belirlemiştir. Dolayısıyla BD1’in maddi hukuki dayanağı Gümrük Kanununun beyanname düzeltmesine ilişkin hükümleri ile Dâhilde İşleme Rejimi mevzuatında aranmalı; YGM Tebliği ve Rehberi ise bu düzeltmelerden hangilerinin YGM tespitine konu olabileceğini ve tespitin nasıl yapılacağını belirleyen düzenlemeler olarak değerlendirilmelidir.

Burada özellikle vurgulanması gereken husus, BD1 kodunun DİR kapsamındaki her türlü bilgi değişikliğinin YGM raporuyla yapılabileceği anlamına gelmediğidir. Nitekim daha önce tarafımızca yayımlanan “İhracat Beyannamelerinde İmalatçı Bilgisi Değişikliği” başlıklı çalışmada da BD1 yetkisinin yan sanayici ve DİİB sahibi bilgisiyle sınırlı olduğu; imalatçı, tedarikçi ve benzeri diğer bilgilerin değiştirilmesi için mevcut düzenlemede YGM yetkisinin bulunmadığı belirtilmiştir.

5.24.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

Yan sanayici bilgisinin düzeltilmesine ilişkin BD1 tespitinde, öncelikle düzeltme ile beyannamede gösterilmek istenen yan sanayicinin ilgili DİİB veya Dİİ üzerinde kayıtlı olup olmadığı araştırılır. YGM tarafından yan sanayicinin belge/izin kapsamındaki eşyayı üretebilecek kapasiteye sahip olup olmadığı incelenmeli; ayrıca ihracat beyannamesine konu eşyanın üretiminin tamamının, bir kısmının veya üretimin bir alt aşamasının gerçekten bu firma tarafından gerçekleştirildiği yan sanayicinin üretim yerinde fiilen tespit edilmelidir.

Bu inceleme yalnızca kapasite raporuna dayanılarak sonuçlandırılamaz. Yan sanayicinin muhasebe kayıtları, faturaları, yasal defterleri ve üretimi tevsik eden diğer bilgi ve belgeleri birlikte değerlendirilerek, DİİB veya Dİİ kapsamında öngörülen üretimin gerçekten söz konusu firma tarafından gerçekleştirildiği ortaya konulmalıdır. Olumlu tespitte aynı zamanda düzeltme ile eklenmek istenen yan sanayicinin ilgili belge veya izinde zaten kayıtlı olduğunun doğrulanması gerekir.

Dolayısıyla bu BD1 türü, sonradan yeni bir yan sanayici ihdas edilmesi veya belgeye yeni bir üretici eklenmesi işlemi değildir. Esas itibarıyla; DİİB/Dİİ’de mevcut yan sanayici, fiilî üretim, ticari ve muhasebe kayıtları, ihracat beyannamesi, beyanname bilgisinin düzeltilmesi bağlantısının doğrulanmasına yöneliktir.

DİİB/Dİİ sahibi bilgisinin düzeltilmesine ilişkin BD1 tespitinde ise farklı bir kontrol zinciri söz konusudur. İhracat beyannamesinde kayıtlı ihracatçının ilgili DİİB veya Dİİ kapsamında aracı ihracatçı olarak kayıtlı olması, belge/izin sahibi tarafından ihracatı gerçekleştirmek üzere yetkilendirilmiş bulunması ve ihracata konu eşyayı gerçekten DİİB/Dİİ sahibi firmadan tedarik etmiş olması gerekir. Rehber, bu hususların ticari kayıt, sözleşme, fatura ve diğer destekleyici belgeler üzerinden doğrulanmasını öngörmektedir. Bu nedenle ikinci BD1 türünde temel bağlantı; DİİB/Dİİ sahibi, aracı ihracatçı yetkilendirmesi, eşyanın belge/izin sahibinden tedariki, ihracat, beyannamede DİİB/Dİİ sahibi bilgisinin düzeltilmesi şeklinde kurulmalıdır.

Her iki tespit türünde de her bir Dİİ veya DİİB için ayrı tespit sözleşmesi düzenlenmekte; ancak aynı izin veya belge kapsamındaki birden fazla ihracat beyannamesi aynı sözleşmeye dahil edilebilmektedir.

5.24.3. Değerlendirme

BD1, Gümrük Kanunu’nun 73 üncü maddesindeki genel beyanname düzeltme imkânının bütün unsurları bakımından YGM’ye devredilmiş bir kontrol yetkisi olarak değerlendirilmemelidir. YGM’nin BD1 kapsamında rapor düzenleme yetkisi, YGM Tebliği ve Rehberinde açıkça tanımlanan düzeltme konularıyla sınırlıdır. Mevcut Rehber bu sınırı özellikle belirgin hale getirmiştir. BD1 kapsamında yan sanayici bilgisi ile DİİB/Dİİ sahibi bilgisi için ayrı tespit usulleri düzenlenmiş; bunların dışında kalan imalatçı, tedarikçi veya DİR ile bağlantılı diğer beyanname bilgilerinin değiştirilmesi için BD1 kapsamında bir tespit türü öngörülmemiştir.

Bu nedenle imalatçı, tedarikçi veya benzeri bir bilginin değiştirilmesi yahut beyannamede bulunmayan böyle bir bilginin sonradan eklenmesi amacıyla BD1 raporu düzenlenmesi mümkün görülmemelidir. Gümrük idaresinin bir düzeltme talebini incelemeye ihtiyaç duyması veya yapılacak araştırmanın teknik olarak YGM tarafından gerçekleştirilebilir olması, tek başına YGM’ye yeni bir tespit yetkisi kazandırmaz. YGM tespitinin konusu, mesleki olarak yapılabilecek her araştırma değil, mevzuatla YGM’ye açıkça verilen tespit işlemleridir.

Nitekim 2016 yılında yayımlanan çalışmamızda, imalatçı bilgisinin değiştirilmesinin yan sanayici bilgisinin araştırılmasına benzer bir yöntemle YGM tarafından tespit edilebileceği ve bu yönde mevzuat değişikliği yapılmasının uygulamadaki sorunları çözebileceği savunulmuş; ancak aynı çalışmada mevcut yetkinin yan sanayici ve DİİB sahibi bilgileriyle sınırlı olduğu da açıkça ortaya konulmuştur. Bugünkü Rehberin sistematiği de söz konusu hukuki sınırın halen korunduğunu göstermektedir. BD1’in özü bu bakımdan, DİR kapsamındaki ihracat beyannamesini sonradan yeniden şekillendirmek değil; belge veya izin üzerinde zaten mevcut olan hukuki ve ticari ilişkinin fiilen gerçekleştiğini tespit ederek, yalnızca Rehberde açıkça sayılan bilgilerin beyannamede doğru biçimde gösterilmesine dayanak oluşturmaktır.

5.25. TK1 – Takas İşlemlerinde KKDF Muafiyeti Uygulamasına Esas Teşkil Edecek Tespit

5.25.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

TK1 tespit işlemi, gümrük beyannamelerinde ödeme şeklinin “Özel Takas” olarak beyan edildiği ithalat ve ihracat işlemlerinde, Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu (KKDF) kesintisi yapılmamasına ilişkin şartların gerçekleşip gerçekleşmediğinin YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Takas işlemlerinde KKDF uygulamasının temelini, 12.05.1988 tarihli ve 88/12944 sayılı Kararnameye ilişkin 6 Sıra No.lu Tebliğ ile 02.01.2017 tarihli ve 2017/1 sayılı “Takas İşlemleri-KKDF” Genelgesi oluşturmaktadır. Söz konusu düzenlemelerde takas, belirlenen şartların yerine getirilmesi halinde KKDF kesintisi yapılmayacak ödeme şekilleri arasında kabul edilmiştir. YGM Tebliği ve Rehberi ise Genelgede öngörülen şartların gerçekleşip gerçekleşmediğine ilişkin YGM tespitini TK1 kodu altında düzenlemektedir.

Ancak TK1’in uygulama alanı bakımından önemli bir ayrım bulunmaktadır. Takas kapsamındaki ithalat ve ihracat işlemlerinin aynı gümrük müdürlüğünden gerçekleştirilmesi halinde takas işleminin uygunluğu ilgili gümrük müdürlüğünce; işlemlerin farklı gümrük müdürlüklerinden gerçekleştirilmesi halinde ise YGM tarafından tespit edilmektedir. Dolayısıyla TK1, esas itibarıyla takas kapsamındaki ithalat ve ihracatın farklı gümrük idarelerinden yürütüldüğü işlemlerde devreye giren bir tespit mekanizmasıdır.

YGM’nin görevi takas işlemine izin vermek veya KKDF muafiyetini tesis etmek değildir. TK1 kapsamında YGM; Takas İşlemleri Takip Formunda taahhüt edilen ithalat ve ihracatların mevzuatta öngörülen koşullarda gerçekleşip gerçekleşmediğini, KKDF kesintisi yapılmayabilecek ithalat tutarını, varsa ihracatı aşan ithalat kısmına ilişkin tahsil edilmesi gereken KKDF ve bağlı alacakları ve buna göre çözülebilecek teminatları tespit ederek rapora bağlamaktadır.

5.25.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

2017/1 sayılı Genelge uyarınca takas işleminin KKDF kesintisi yapılmaksızın gerçekleştirilebilmesi birden fazla şartın birlikte yerine getirilmesine bağlıdır. Öncelikle ithalat ve ihracat işlemlerinin aynı gerçek veya tüzel kişiler arasında gerçekleştirilmesi gerekir. Takas işlemine başlanmadan önce, Takas İşlemleri Takip Başvuru Formunun ilk ithalat veya ihracat işleminin gerçekleştirileceği gümrük idaresine muhatap olarak elektronik ortamda doldurulması ve gümrük idaresince uygun bulunarak bir onay kodu verilmesi gerekir. Bu onay kodunun daha sonra takas kapsamında tescil edilecek bütün ithalat ve ihracat beyannamelerine kaydedilmesi zorunludur.

Ayrıca taraflar arasında düzenlenen takas sözleşmesinin; ithal ve ihraç edilecek eşyanın cinsi, GTİP’i, miktarı, birim fiyatı, toplam değeri ve sözleşme süresini içermesi ve sözleşmenin aslı ile gerektiğinde yeminli tercüman tarafından yapılan Türkçe çevirisinin ilgili gümrük idaresine sunulması gerekir.

Takas kapsamındaki ithalat ve ihracat beyannamelerinde ödeme şeklinin “Özel Takas” olarak beyan edilmesi; ithalat işlemleri sırasında ise hesaplanan KKDF tutarının Gümrük Kanunu’nun 202’nci maddesi çerçevesinde teminata bağlanması gerekmektedir. Bu nedenle TK1 tespiti yalnızca ithalat ve ihracat beyannamelerinin karşılaştırılması değil, aynı zamanda bu işlemler nedeniyle verilen KKDF teminatlarının da takip edilmesini gerektirir.

İşlemlerin tamamlanması bakımından da Genelgede açık bir süre öngörülmüştür. İhracatın önce yapılması halinde ilk ihracat beyannamesinin, ithalatın önce yapılması halinde ise ilk ithalat beyannamesinin tescil tarihinden itibaren bir yıl içerisinde takas kapsamındaki işlemlerin tamamlanmış olması gerekir.

Bu çerçevede YGM tarafından;

1. Takas İşlemleri Takip Formundaki taraflarla fiilî ithalat ve ihracatın taraflarının aynı olup olmadığı,
2. Formdaki ithalat ve ihracat bilgilerinin beyannamelerle uyumu,
3. Bütün beyannamelerde ilgili onay kodunun ve “Özel Takas” ödeme şeklinin bulunup bulunmadığı,
4. İthalat ve ihracatların GTİP, miktar ve tutar itibarıyla gerçekleşme durumu,
5. İşlemlerin bir yıllık süre içerisinde tamamlanıp tamamlanmadığı,
6. İthalatlar nedeniyle hesaplanan KKDF ve verilen teminatlar,
7. KKDF kesintisi yapılmayacak ithalat miktar ve tutarı,
8. Varsa ithalatın ihracatı aşan kısmı ve buna tekabül eden KKDF ile bağlı diğer alacaklar,
9. Bu tutarların ödenip ödenmediği ve çözülebilecek teminatlar,

bir bütün olarak incelenir. Dolayısıyla TK1 kapsamında kurulması gereken temel izlenebilirlik; takas sözleşmesi, Takas İşlemleri Takip Formu ve onay kodu, ithalat/ihracat beyannameleri, Özel Takas beyanı, bir yıllık süre, ithalat ve ihracat tutarlarının karşılaştırılması, KKDF ve teminatların çözümü şeklindedir.

İthalat ile ihracatın birbirine eşit olması zorunlu değildir. Ancak ihracatın tamamen veya kısmen gerçekleştirilememesi ve buna bağlı olarak ithalatın ihracatı aşması halinde, fazla ithalat kısmı için KKDF ile buna bağlı diğer alacakların tahsil edilmesi gerekir. Bu durumda YGM tarafından muafiyet kapsamında değerlendirilebilecek kısım ile KKDF’ye tabi kalan kısım açıkça ayrıştırılmalıdır.

Tespit raporunun ilgili gümrük müdürlüğünce uygun bulunması halinde, rapor takas kapsamındaki ithalatlarda teminata bağlanan KKDF’nin çözülmesi amacıyla ithalatın gerçekleştirildiği diğer gümrük müdürlüklerine gönderilmekte ve teminat işlemleri buna göre sonuçlandırılmaktadır.

5.25.3. Değerlendirme

TK1, birbirinden bağımsız ithalat ve ihracat işlemlerinin sonradan mahsup edilmesi şeklinde yorumlanabilecek genel bir KKDF istisnası değildir. Takas işleminin KKDF kesintisi yapılmaksızın sonuçlandırılabilmesi için 2017/1 sayılı Genelgede öngörülen usul ve şartların işlem başlangıcından itibaren yerine getirilmiş olması gerekir. Bu kapsamda aynı taraflar arasında işlem yapılması, Takas İşlemleri Takip Formunun düzenlenmesi, onay kodunun beyannamelere kaydedilmesi, ödeme şeklinin “Özel Takas” olarak beyan edilmesi, ithalatta KKDF tutarının teminata bağlanması ve ithalat-ihracat zincirinin ilk işleme ait beyanname tarihinden itibaren bir yıl içerisinde tamamlanması, TK1 incelemesinin temel unsurlarıdır. TK1 bakımından YGM’nin rolünün sınırı da özellikle önemlidir. İthalat ve ihracatın aynı gümrük müdürlüğünden gerçekleştirilmesi halinde YGM raporu öngörülmemiş; bu kontrol doğrudan ilgili gümrük müdürlüğüne bırakılmıştır. İthalat ve ihracatın farklı gümrük müdürlüklerinden yapılması halinde ise gümrük idareleri arasındaki işlem ve teminat bağlantısının kurulmasında TK1 raporu işlev kazanmaktadır.

Bu yönüyle TK1’in özünü, takas işleminin ticari veya ekonomik gerekliliğini değerlendirmekten ziyade, Takas İşlemleri Takip Formunda taahhüt edilen ithalat ve ihracatın taraf, beyanname, süre, GTİP, miktar ve tutar bakımından gerçekleşme durumunun belirlenmesi; buna bağlı olarak KKDF kesintisi yapılmayacak kısmın, varsa KKDF’ye tabi ithalat fazlasının ve çözülebilecek teminatların objektif ve denetlenebilir biçimde ortaya konulması oluşturmaktadır.

5.26. MH1 – Metal Hurda Olarak Beyan Edilen Eşyanın İlk Şeklinden Farklı Hale Geldiğinin Tespiti

5.26.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

MH1 tespit işlemi, gümrük beyannamesinde metal hurda olarak beyan edilen eşyanın, firma tesisinde gerçekleştirilecek işlem sonucunda kendi orijinal kullanımına uygun durumda olmayan ve ilk şeklinden farklı bir eşya haline gelip gelmediğinin YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Bu tespitte belirleyici olan, eşyanın ticari olarak “hurda” olarak nitelendirilmesinden ziyade, uygulanan işlem sonucunda eşyanın önceki kullanım fonksiyonunu kaybetmiş olmasıdır. Dolayısıyla MH1, yalnızca tarife veya belge incelemesine dayalı bir tespit olmayıp, eşyanın fiziki durumundaki değişimin somut olarak ortaya konulmasını gerektiren bir tespit işlemidir.

Tespitin maddi hukuki çerçevesini metal hurda olarak beyan edilen eşyanın ithalatı, tarife sınıflandırması ve buna bağlı gümrük işlemlerine ilişkin düzenlemeler oluştururken; YGM Tebliği ve Rehberi, firma tesisinde gerçekleştirilen işlemin sonucunun YGM tarafından MH1 kodu altında tespit edilerek rapora bağlanmasını düzenlemektedir.

MH1 kapsamında YGM’nin görevi eşyanın ithalatına izin vermek veya eşyanın tarife pozisyonunu yeniden belirlemek değildir. Esas görev, beyanname konusu eşyanın firma tesisine ulaştığını ve burada gerçekleştirilen işlem sonucunda kendi orijinal kullanımına elverişli olmayan, ilk şeklinden farklı bir eşya haline geldiğini veya gelmediğini fiili inceleme ve tevsik edici kayıtlar üzerinden ortaya koymaktır.

5.26.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

MH1 tespiti, fiziki inceleme ile belge ve kayıt incelemesinin birlikte yürütülmesini gerektiren tespit işlemlerinden biridir. Rehber, rapordaki tespitlerin hem fiziki olarak hem de bilgi ve belgeler üzerinden yapılmasını açıkça öngörmektedir.

İnceleme öncelikle ilgili gümrük beyannamesi, eşyanın beyan edildiği GTİP, eşyanın mevcut durumu, teminat bilgileri ve firma tesisinde gerçekleştirilecek işlemin niteliği üzerinden başlatılır. Yapılacak işlemin, eşyanın ilk şeklinden farklı bir eşya haline gelmesini sağlayabilecek nitelikte olup olmadığı değerlendirilir.

Bu kapsamda YGM tarafından eşyanın gerçekten firma tesisine intikal edip etmediğinin de doğrulanması gerekir. Rehber bu doğrulamanın kamera kayıtları, sevk irsaliyeleri ve benzeri bilgi, belge, veri ve görüntüler üzerinden yapılabileceğini açıkça belirtmektedir.

Firma tesisinde gerçekleştirilen kırma, kesme ve benzeri işlemler sonrasında ise eşyanın; kendi orijinal kullanımına artık uygun durumda bulunup bulunmadığı, ilk fiziksel şeklini kaybedip kaybetmediği, gerçekleştirilen işlemin mahiyetinin bu sonucu doğurmaya yeterli olup olmadığı, fiilen değerlendirilmelidir.

İşlem görmüş eşyanın firma stoklarında bulunması halinde stok kayıtları ile fiziki durumun uyumu kontrol edilmeli; eşyanın stokta bulunmaması halinde ise satış veya başka şekilde çıkışının muhasebe kayıtları ve ilgili ticari belgeler üzerinden tevsik edilmesi gerekir.

Dolayısıyla MH1 kapsamında kurulması gereken temel izlenebilirlik;

1. İthalat beyannamesi,
2. Metal hurda olarak beyan edilen eşya,
3. Firma tesisine intikal,
4. Eritme-kırma/kesme vb. işlem,
5. Fiziki nitelik değişimi,
6. İşlem görmüş eşyanın stok veya satış kayıtları

şeklindedir. Burada önemli olan yalnızca eşyanın bir işleme tabi tutulmuş olması değildir. Gerçekleştirilen işlemin sonucunda eşyanın kendi orijinal kullanımına uygunluğunun ortadan kalkması ve ilk şeklinden farklı bir eşya haline gelmesi gerekir. Örneğin yalnızca sökme, yer değiştirme veya geçici nitelikte bir müdahalenin yapılmış olması, eşyanın eski fonksiyonuyla yeniden kullanılabilmesine imkân veriyorsa, tek başına olumlu MH1 tespitine yeterli olmayacaktır.

5.26.3. Değerlendirme

MH1 tespitinin ayırt edici özelliği, sonucun ağırlıklı olarak eşyanın işlem öncesi ve işlem sonrası fiziki durumunun karşılaştırılmasına dayanmasıdır. Bununla birlikte fiziki incelemenin kayıt zinciriyle desteklenmesi zorunludur. Eşyanın firma tesisine intikali, tesiste gerçekleştirilen işlem ve işlem sonucunda ortaya çıkan eşyanın stok veya satış hareketleri bir bütün olarak izlenebilmelidir. Bu nedenle MH1’de yalnızca “eşya kırılmıştır” veya “eşya kesilmiştir” şeklinde bir tespit yeterli değildir. Esas değerlendirme, yapılan işlemin niteliği ve sonucu itibarıyla eşyanın orijinal kullanım fonksiyonunu geri dönülemez biçimde kaybedip kaybetmediği ve ilk şeklinden farklı bir eşya haline gelip gelmediği üzerinde yoğunlaşmalıdır. Bu yönüyle MH1’in özünü, metal hurda olarak beyan edilen eşyanın firma tesisinde öngörülen işleme gerçekten tabi tutulduğunun ve işlem sonucunda artık kendi orijinal kullanımına uygun olmayan, ilk şeklinden farklı bir eşya haline geldiğinin fiziki ve kayıt bazlı olarak doğrulanması oluşturmaktadır. YGM raporu da bu dönüşümün gerçekleşip gerçekleşmediğini objektif ve denetlenebilir şekilde ortaya koyan teknik tespit niteliğindedir.

5.27. TP1 – Ticaret Politikası Önlemlerine Tabi Eşyanın Önlem Kapsamında Olup Olmadığının Tespiti

5.27.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

TP1 tespit işlemi, kapanmış gümrük beyannamelerinde, İthalat Rejimi Kararının 4 üncü maddesinde sayılan önlemlerden birine GTİP itibarıyla tabi olmakla birlikte ilgili düzenlemenin kapsamı dışında olduğu beyan edilen eşyanın, gerçekte söz konusu önlemin kapsamında bulunup bulunmadığının YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

Tespitin maddi hukuki dayanağını, eşyanın tabi bulunduğu ticaret politikası önlemini düzenleyen ilgili mevzuat oluşturur. Dolayısıyla TP1 incelemesinde yalnızca eşyanın GTİP’i değil; önlemi ihdas eden düzenlemenin kapsamı, eşya tanımı, teknik özellikleri ve varsa kapsam dışı bırakılan ürünlere ilişkin hükümler esas alınmalıdır. YGM Tebliği ve Rehberi ise bu incelemenin hangi şartlarda ve TP1 koduyla yapılacağını düzenlemektedir.

TP1’in uygulama alanı bu bakımdan genel nitelikte değildir. Rehbere göre tespitin söz konusu olabilmesi için, eşyanın GTİP itibarıyla önleme tabi olmasına rağmen kapsam dışı olarak beyan edilmiş olması, bu beyanın doğruluğunun gümrük işlemleri sırasında mevcut bilgi ve belgeler üzerinden tespit edilememesi, beyannamenin kapanmış bulunması ve gümrük idaresince sonradan tespit yapılmasının gerekli görülmesi gerekir.

Bu nedenle TP1, yükümlünün talebi üzerine her kapanmış beyanname bakımından kullanılabilecek genel bir sonradan kontrol veya düzeltme mekanizması değildir. YGM’nin görevi de yeni bir ticaret politikası önlemi belirlemek veya eşyanın tabi olduğu mevzuatı değiştirmek değil; ilgili önlem mevzuatında tanımlanan kapsam ile somut eşyanın özelliklerini karşılaştırarak kapsam dışı beyanının doğru olup olmadığını tespit etmektir.

5.27.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

TP1 tespitinde ilk olarak hakkında inceleme yapılan gümrük beyannamesi veya beyannameler, eşyanın beyan edildiği GTİP ve ticari tanımı ile bu GTİP’in tabi bulunduğu ticaret politikası önlemine ilişkin düzenleme belirlenir. Raporda ilgili düzenlemenin Resmî Gazete tarih ve sayısı da açıkça gösterilmelidir.

İncelemenin çıkış noktası, eşyanın tarife pozisyonunun ilgili önlem kapsamındaki GTİP’ler arasında bulunmasına rağmen, ithalat sırasında eşyanın ilgili önlemin maddi kapsamı dışında olduğunun beyan edilmiş olmasıdır. Bu nedenle TP1’de yalnızca GTİP karşılaştırması yapılması yeterli değildir. Asıl olarak, önlemi düzenleyen mevzuatta tarif edilen eşya ile ithal edilen eşyanın teknik ve ticari özelliklerinin karşılaştırılması gerekir.

YGM tarafından tespit, olayın niteliğine göre fiziki inceleme ve/veya bilgi ve belge incelemesi yoluyla gerçekleştirilebilir. Bu kapsamda gümrük beyannamesi ve ekleri, faturalar, teknik dokümanlar, kataloglar, ürün tanımları, üretici veya tedarikçi bilgileri, gümrük idaresiyle yapılan yazışmalar, muhasebe kayıtları ve eşyanın niteliğini ortaya koymaya elverişli diğer belgeler birlikte değerlendirilmelidir. Dolayısıyla TP1 kapsamında kurulması gereken temel bağlantı;

1. Gümrük beyannamesi,
2. GTİP,
3. Uygulanabilir ticaret politikası önlemi,
4. Önlemin kapsam tanımı,
5. Eşyanın fiziki/teknik özellikleri,
6. Kapsam dışı beyanı,
7. Olumlu veya olumsuz TP1 tespiti,

şeklindedir. Burada önemli olan, yalnızca eşyanın ticari faturadaki ismi veya yükümlünün eşya hakkındaki beyanı değildir. Önlemi düzenleyen mevzuatta kapsamın belirlenmesinde ürünün teknik niteliği, kullanım alanı, ölçüsü, yapısı, üretim şekli veya benzeri özel kriterler öngörülmüşse, inceleme bu kriterler esas alınarak yapılmalıdır. Bu nedenle gerekli durumlarda eşyanın fiziki özelliklerinin teknik belgeler ve diğer objektif verilerle teyit edilmesi gerekir.

TP1 tespiti ayrıca tarife tespiti ile önlem kapsamı tespitinin birbirinden ayrılmasını gerektirir. Rehberdeki sistematikte inceleme, eşyanın beyan edildiği ve önleme tabi olduğu kabul edilen GTİP üzerinden yürütülmektedir. Asıl sorun, bu GTİP altında bulunan somut eşyanın ilgili düzenlemenin maddi kapsamına girip girmediğidir. Dolayısıyla TP1’in temel amacı yeni bir GTİP belirlemek değil, mevcut GTİP ve ilgili önlem mevzuatı çerçevesinde kapsam dışı beyanının doğruluğunu araştırmaktır.

5.27.3. Değerlendirme

TP1, ticaret politikası önlemlerine ilişkin genel bir uygunluk raporu değil, gümrük işlemleri sırasında kesin olarak açıklığa kavuşturulamamış bir kapsam sorununun, beyannamenin kapanmasından sonra ve gümrük idaresinin gerekli görmesi üzerine çözümlenmesine yönelik özel bir YGM tespitidir. Bu nedenle TP1’in beş temel sınırı bulunmaktadır:

• Eşyanın GTİP itibarıyla ilgili önleme tabi olması;
• İthalat sırasında eşyanın önlem kapsamı dışında olduğunun beyan edilmiş bulunması;
• Beyanın doğruluğunun normal gümrükleme sürecinde mevcut bilgi ve belgelerle belirlenememiş olması;
• Beyannamenin kapanmış bulunması;
• Gümrük idaresinin tespiti gerekli görmesi.

TP1 bakımından YGM’nin incelemesinin odağı, ticaret politikası önleminin hukuka uygunluğu veya uygulanmasının ekonomik sonuçları değildir. Esas soru çok daha somuttur: Beyanname konusu eşya, ilgili Resmî Gazete’de yayımlanan düzenlemede tanımlanan önlemin maddi kapsamına gerçekten girmekte midir ve yükümlünün kapsam dışı beyanı doğru mudur? Bu yönüyle olumlu TP1 raporu, yalnızca eşyanın belirli bir GTİP’te sınıflandırılmasına dayanamaz. Kapsam dışı olmayı sağlayan maddi ve teknik özelliklerin somut bilgi, belge ve gerektiğinde fiziki inceleme ile ortaya konulması gerekir. Aksi durumda, eşyanın önleme tabi GTİP altında yer almasına rağmen kapsam dışında olduğuna yönelik beyanın sadece ticari tanım veya firma açıklamasıyla kabul edilmesi TP1’in tespit amacına uygun olmayacaktır. Dolayısıyla TP1’in özünü, GTİP itibarıyla ticaret politikası önlemine tabi görünen bir eşyanın, ilgili düzenlemede belirlenen maddi ve teknik kapsam kriterleri karşısındaki durumunun, kapanmış beyanname özelinde ve gümrük idaresinin talebi üzerine objektif ve denetlenebilir biçimde ortaya konulması oluşturmaktadır.

5.28. DK1 – Diğer Kurumlarca Yapılacak Kontroller Kapsamında Kullanım Amacının Tespiti

5.28.1. Tespit İşleminin Konusu ve Hukuki Dayanağı

DK1 tespit işlemi, ithalatı diğer kamu kurum ve kuruluşlarının kontrolüne, izin veya uygunluk belgesine tabi olmakla birlikte kullanım amacı nedeniyle ilgili düzenlemenin kapsamı dışında veya muafiyet kapsamında olduğu beyan edilerek serbest dolaşıma giren eşyanın, serbest dolaşıma girişinden sonra beyan edilen kullanım amacına uygun şekilde kullanılıp kullanılmadığının, teslim veya işleme konu edilip edilmediğinin YGM tarafından tespit edilmesini kapsamaktadır.

DK1’in hukuki yapısında özellikle iki aşamalı bir düzenleme söz konusudur. Genel çerçeveyi Gümrük Genel Tebliği (Serbest Dolaşıma Giriş) (Seri No:18) ile YGM Tebliği ve Rehberi oluşturmakla birlikte, DK1 tespitinin somut bir eşya grubu bakımından uygulanabilmesi için, kontrolü gerçekleştiren ilgili kurumun kendi mevzuatında da bu yönde bir düzenleme bulunması gerekir. Nitekim DK1 sisteminin 2024 yılındaki ilk uygulamasında bu mekanizma Tarım ve Orman Bakanlığının ithalat denetimi mevzuatı üzerinden işletilmiştir. Gümrük Genel Tebliği (Serbest Dolaşıma Giriş) (Seri No:18) 2026 itibarıyla Ticaret Bakanlığının yürürlükteki serbest dolaşıma giriş mevzuatı arasında yer almaya devam etmektedir.

Dolayısıyla YGM Tebliği veya Rehberde DK1 kodunun bulunması tek başına her türlü “kapsam dışı” beyanın YGM raporuna konu edilebileceği anlamına gelmez. Öncelikle eşyanın kontrolünden sorumlu kurumun ilgili mevzuatı belirlenmeli ve bu mevzuatın kullanım, teslim veya işleme dayalı kapsam dışılığın sonradan kontrolüne ilişkin hukuki çerçevesi ortaya konulmalıdır.

DK1’in konusu da eşyanın GTİP’ini veya ithalat aşamasında tabi olduğu teknik mevzuatı yeniden belirlemek değildir. Tespitin temel konusu, ithalat sırasında belirli bir kullanım amacı esas alınarak yapılan kapsam dışı veya muafiyet beyanının, eşyanın serbest dolaşıma girmesinden sonra fiilen yerine getirilip getirilmediğidir.

5.28.2. Tespitin Kapsamı ve Uygulaması

DK1 tespitinde öncelikle gümrük beyannamesi, eşyanın beyan edildiği GTİP ve ticari tanımı, kapsam dışı veya muafiyet beyanının dayanağı ile bu beyanın tabi olduğu ilgili kurum mevzuatı belirlenmelidir. İnceleme, eşyanın ithalat anındaki durumundan başlayarak serbest dolaşıma giriş sonrasındaki kullanım, teslim veya işleme sürecini kapsamalıdır.

YGM tarafından tespit, olayın özelliğine göre fiziki inceleme ve/veya bilgi ve belgeler üzerinden gerçekleştirilebilir. Gümrük beyannameleri, faturalar, sevk ve teslim belgeleri, stok ve muhasebe kayıtları, üretim kayıtları, teknik dokümanlar, kullanım alanını gösteren belgeler ve gerektiğinde gümrük idaresiyle yapılan yazışmalar birlikte değerlendirilmelidir.

Eşyanın ithalatçı tarafından doğrudan kullanılmayıp başka bir firmaya satılması veya devredilmesi, DK1 kapsamındaki izlenebilirliği sona erdirmez. Rehber uyarınca eşyanın işleme tabi tutulmaksızın başka bir firmaya satılması halinde alıcıya ilişkin bilgi ve belgeler ile eşyanın satış sonrasında işleme tabi tutulup tutulmadığı, işlenmiş ise yapılan işlemin niteliği ve kullanıma sunulmuşsa fiilî kullanım alanı araştırılmalıdır. Paketleme, ambalajlama, havalandırma, kurutma ve tasnifleme gibi basit işlemler ise bu kapsamda eşyanın işlenmiş olduğu sonucunu doğurmaz.

Bu husus, daha önce tarafımızca yapılan değerlendirmelerde de özellikle vurgulanmıştır. DK1 bakımından yalnızca “ithalatçı bu eşyayı kime sattı?” sorusunun cevaplandırılması yeterli değildir. Eşyanın birden fazla kez el değiştirmesi halinde dahi, mümkün olduğu ölçüde zincirin son halkasında eşyanın nerede ve hangi amaçla kullanıldığının ortaya konulması, kullanım amacına dayalı kapsam dışı beyanının doğrulanması bakımından belirleyicidir.

Eşyanın üretim girdisi olarak kullanılması halinde ise yalnızca hammaddenin stoktan çıkışının gösterilmesi yeterli olmayıp, bu girdinin kullanıldığı üretim süreci ile elde edilen ürünün niteliği ve kullanım alanı fiziki olarak ve/veya üretim kayıtları ve teknik belgeler üzerinden doğrulanmalıdır. Özellikle işleme sonucunda hammaddenin fiziksel veya kimyasal niteliğinin değişerek başka bir ürüne dönüşmesi halinde, değerlendirmenin işlenmiş veya nihai ürün üzerinden yapılması gerekebilir. Bu yaklaşım, DK1 bakımından ithal eşyadan nihai ürüne kadar illiyet bağının kurulmasını gerektirir.

Bu nedenle DK1 kapsamında kurulması gereken temel izlenebilirlik;

1. Kapsam dışı/muafiyet beyanı,
2. Serbest dolaşıma giriş,
3. İthalatçı stok ve kayıtları,
4. Kullanım/üretim veya satış-devir,
5. Varsa sonraki alıcılar,
6. İşleme,
7. Nihai kullanım veya nihai ürün,

şeklindedir. Rehber ayrıca aynı ay içerisinde tespit işlemi yapılan birden fazla beyanname için tek rapor düzenlenmesine imkân vermektedir. Bununla birlikte aynı rapor içerisinde hem olumlu hem de olumsuz tespit sonucuna yer verilmemesi öngörüldüğünden, tespitlerin sonuçları itibarıyla raporlama bütünlüğünün de korunması gerekir.

5.28.3. Değerlendirme

DK1’in temel özelliği, diğer birçok YGM tespitinden farklı olarak ithalat aşamasında yapılan kullanım amacına bağlı bir beyanın, eşyanın serbest dolaşıma girmesinden sonraki fiilî hayatını takip ederek doğrulanmasına dayanmasıdır. Bu nedenle DK1, yalnızca gümrük beyannamesi ve eklerinin incelendiği masa başı bir belge kontrolü olarak değerlendirilmemelidir.

Özellikle kapsam dışı olmanın eşyanın niteliğinden değil kullanım amacından kaynaklandığı hallerde, eşyanın GTİP itibarıyla ilgili düzenlemede bulunması tek başına olumlu veya olumsuz sonuca ulaşmaya yeterli değildir. Esas olan, ithalat sırasında beyan edilen kullanım amacının sonradan gerçekten gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğinin somut kayıt ve belgeler üzerinden ortaya konulmasıdır. Bu sebeple üretime sevk edilen eşya bakımından üretim ve nihai ürün; devredilen veya satılan eşya bakımından ise alıcı ve gerektiğinde sonraki kullanıcılar tespit zincirinin parçası haline gelebilmektedir. Bu sorun, 2024 tarihli çalışmalarımızda DK1 uygulamasının en önemli pratik güçlüklerinden biri olarak da değerlendirilmiştir.

DK1 ile bir önceki bölümde incelenen TP1’in de birbirinden ayrılması gerekir. TP1’de esas olarak GTİP itibarıyla bir ticaret politikası önlemine tabi eşyanın, ilgili önlemin maddi kapsamı dışında olup olmadığı araştırılırken; DK1’de diğer kurumlarca yapılacak kontrollere ilişkin mevzuat kapsamında kullanım amacına bağlı kapsam dışı veya muafiyet beyanının fiilen yerine getirilip getirilmediği araştırılmaktadır.

Bununla birlikte DK1’in uygulama alanı dinamik bir nitelik taşımaktadır. Zira bu tespit kodunun fiilen uygulanabilmesi, yalnızca YGM Tebliği ve Rehberinde DK1 kodunun tanımlanmış olmasına değil, aynı zamanda ilgili kamu kurumunun kendi ithalat denetimi mevzuatında, kullanım amacına bağlı kapsam dışı veya muafiyet beyanlarının YGM tarafından tespit edilmesine yönelik açık bir düzenlemenin bulunmasına bağlıdır. Nitekim 2024 yılında Tarım ve Orman Bakanlığının 2024/5 sayılı Tebliği kapsamında DK1 tespit raporuna dayalı bir uygulama mevcut iken, 2026/5 sayılı Tebliğde söz konusu YGM/DK1 hükmüne yer verilmemiştir. Bu nedenle, meri mevzuat itibarıyla Tarım ve Orman Bakanlığı uygulamaları bakımından DK1 tespit raporunun fiilî bir uygulama alanı bulunmamaktadır. Bununla birlikte DK1 kodu YGM mevzuatında varlığını koruduğundan, Tarım ve Orman Bakanlığı veya diğer kamu kurumlarının ileride kendi mevzuatlarında kapsam dışı ya da kullanım amacına bağlı muafiyet beyanlarının YGM tarafından tespit edilmesini öngörmeleri halinde, DK1 tespit raporu ayrıca yeni bir YGM kodu ihdasına gerek kalmaksızın yeniden uygulama alanı bulabilecek niteliktedir. Bu yönüyle DK1, kapsamı ilgili kurumların özel mevzuatındaki düzenlemelere bağlı olarak genişleyebilen, daralabilen veya belirli dönemlerde fiilen uygulanmayan dinamik bir tespit mekanizması niteliğindedir.

Bu nedenle söz konusu çalışmalar DK1 sisteminin ortaya çıkışı ve uygulama sorunları bakımından önemini korumakla birlikte, somut bir DK1 raporunun güncel hukuki dayanağı her işlem tarihinde ayrıca belirlenmelidir.  Bu yönüyle DK1’in özünü, diğer kurum mevzuatı uyarınca kullanım amacına bağlı olarak kapsam dışı veya muafiyet kapsamında serbest dolaşıma giren eşyanın, ithalattan nihai kullanım, teslim veya işleme aşamasına kadar izlenerek, başlangıçta yapılan beyana uygun davranılıp davranılmadığının objektif ve denetlenebilir biçimde ortaya konulması oluşturmaktadır.

6.Tespit Kodları Dışında Süreklilik Arz Eden Raporlama: Sayım Tutanağı ve Günlük Rapor

6.1. Sayım Tutanağı ve Günlük Raporun YGM Sistemindeki Yeri

YGM mevzuatında düzenlenen sayım tutanağı ve günlük rapor, Tebliğde kodlandırılan bağımsız tespit işlemlerinden farklı olarak, özellikle genel ve özel antrepolardaki eşya giriş ve çıkışlarının günlük olarak kayıt altına alınmasını ve gümrük idaresi tarafından izlenebilmesini sağlayan tamamlayıcı bir kontrol mekanizmasıdır.

Bu sistem esas itibarıyla AN6 ve AN8 tespit işlemlerinin günlük uygulama ve kayıt altyapısını oluşturmaktadır. Antrepoya giren veya antrepodan çıkan eşya bakımından yapılan tespit, yalnızca dönem sonunda düzenlenen bir raporla sınırlı kalmamakta; her bir eşya hareketi aynı gün içerisinde sayım tutanağına bağlanmakta, tutanak bilgileri YGMS üzerinden gönderilmekte ve gün içerisinde gerçekleştirilen işlemler ile önemli olaylar günlük raporda bir araya getirilmektedir.

Bu bakımdan sistem; eşya giriş/çıkışı, sayım tutanağı, YGMS’ye elektronik bildirim, günlük rapor, varsa plaka e-imza girişleri, varsa önemli olay kaydı, dönemsel ve geriye dönük kontrol şeklinde işleyen kesintisiz bir kayıt zincirine dayanmaktadır.

Dolayısıyla günlük raporun işlevi, yeni ve bağımsız bir tespit konusu oluşturmaktan ziyade, YGM’nin antrepo rejimi kapsamındaki günlük gözetim faaliyetlerinin sürekliliğini, izlenebilirliğini ve idare tarafından denetlenebilirliğini sağlamaktır.

6.2. Sayım Tutanağının Düzenlenmesi ve İçeriği

Genel ve özel antrepolara ilişkin eşya giriş ve çıkış işlemlerinde işlemin gerçekleştirildiği gün içerisinde sayım tutanağı düzenlenmesi esastır. Her bir giriş veya çıkış işlemi için düzenlenen tutanaklara her takvim yılında yeniden 1’den başlamak üzere sıra numarası verilmekte ve düzenlenme tarihi kaydedilmektedir.

Gümrüksüz satış mağazaları ve depolarında ise gün içerisinde gerçekleştirilen her bir giriş veya çıkış işlemi için ayrı tutanak düzenlenmesi zorunlu olmayıp, günlük hareketlerin bir liste ekinde tek tutanakla kayıt altına alınabilmesi mümkündür.

Eşya girişine ilişkin sayım tutanağında; tutanak sıra ve tarih bilgileri yanında, eşyanın antrepoya giriş tarihi, ilgili gümrük müdürlüğü, eşyanın geçici depolama veya antrepo rejimi kapsamında bulunup bulunmadığı, ilgili özet beyan veya gümrük beyannamesinin tescil bilgileri, kap adedi ve işaretleri, eşyanın cinsi, ağırlığı, GTİP’i, alıcı ve gönderici bilgileri, taşıma şekli ve varsa taşıma senedi bilgileri gibi eşyanın antrepoya girişini geriye dönük olarak izlemeye imkân sağlayacak hususların yer alması gerekmektedir.

Çıkış tutanaklarında da benzer bir kayıt sistemi öngörülmekle birlikte, ayrıca eşyanın antrepodan hangi gümrükçe onaylanmış işlem veya kullanım kapsamında çıktığı; örneğin serbest dolaşıma giriş, transit veya yeniden ihracat işlemine konu olup olmadığı gösterilmektedir. Alıcı, gönderici ve antrepodan çekici bilgileri ile çıkışa esas beyanname ve diğer belgeler de kayıt altına alınmaktadır.

6.3. Fiziki Tespit, İmza ve Sorumluluk

Sayım tutanağının temel özelliklerinden biri, eşya hareketinin gerçekleştiği anda yapılan tespiti belgeleyen birincil kayıt niteliğinde olmasıdır. Bu nedenle tutanak üzerinde YGM’nin veya yanında sosyal güvenlik mevzuatına uygun olarak çalışan gümrük müşavir yardımcısının imzasının bulunması zorunludur.

Giriş veya çıkış işleminin niteliğine göre Rehber eklerinde yer alan uygun tutanak örneğinin kullanılması da zorunludur. Dolayısıyla sayım tutanağı, serbest biçimde hazırlanan bir iç işletme belgesi değil, YGM mevzuatında şekli ve asgari içeriği belirlenmiş bir tespit belgesidir.

6.4. Sayım Tutanağının YGMS Üzerinden Bildirilmesi

AN6 ve AN8 kapsamında düzenlenen sayım tutanaklarında yer alan bilgilerin, tespit işleminin yapıldığı ve ıslak imzalı tutanağın düzenlendiği gün sonuna kadar elektronik imzalı olarak sistem üzerinden gönderilmesi gerekmektedir.

Bu yükümlülük, fiziki tutanak ile elektronik YGM kayıtlarının aynı gün içerisinde eşleştirilmesini amaçlamaktadır. Böylece antrepoda gerçekleşen eşya hareketinin yalnızca kâğıt ortamında kalması önlenmekte ve işlem aynı gün içerisinde idarenin elektronik denetimine açılmaktadır.

Sistemde meydana gelen bir kesinti nedeniyle bilgilerin aynı gün saat 24.00’e kadar gönderilememesi halinde ise, sistem kesintisinin sona ermesini takip eden 12 saat içerisinde elektronik bildirimin yapılması öngörülmüştür.

Bu süre düzenlemesi, YGM sisteminde günlük raporlama yükümlülüğünün tali veya dönemsel bir bildirim olarak değil, eşya hareketiyle eş zamanlı ve süreye bağlı bir kontrol mekanizması olarak tasarlandığını göstermektedir.

6.5. Günlük Raporun Düzenlenmesi

Günlük rapor, gün içerisinde düzenlenen sayım tutanakları ile diğer önemli olaylara ilişkin bilgiler esas alınarak hazırlanmaktadır. YGM tarafından günlük raporun da tespit işleminin yapıldığı gün saat 24.00’e kadar elektronik ortamda sunulması gerekmektedir.

Sistem kesintisi nedeniyle bu süre içerisinde raporun gönderilememesi halinde, kesintinin sona ermesini izleyen 12 saat içerisinde gönderim yapılması mümkündür.

Bu yönüyle günlük rapor, sayım tutanaklarının basit bir tekrarı değildir. Sayım tutanakları her bir eşya giriş veya çıkışının işlem bazındaki ayrıntılı kaydını oluştururken, günlük rapor o gün gerçekleştirilen tespit işlemlerini ve gümrük gözetimi bakımından önem taşıyan diğer olayları bütünlük içerisinde idareye aktaran günlük kontrol kaydıdır. Dolayısıyla sayım tutanağı ile günlük rapor arasında; işlem bazlı tespit → günlük bütünleştirme ilişkisi bulunmaktadır.

6.6. Değerlendirme

Sayım tutanağı ve günlük rapor sistemi, YGM faaliyetlerinin yalnızca belirli aralıklarla düzenlenen sonuç raporlarından ibaret olmadığını göstermesi bakımından önemlidir. Özellikle AN6 ve AN8 kapsamında antrepo eşya hareketlerinin süreklilik göstermesi, denetimin de aynı süreklilik içerisinde yürütülmesini zorunlu kılmaktadır.

Sayım tutanağı bu sistemde eşyanın fiili hareketini belgeleyen ilk kayıt, YGMS bildirimi bu kaydın idarenin elektronik denetimine aktarılması, günlük rapor ise gün içerisinde gerçekleşen işlemlerin ve önemli olayların bütünleştirilmiş kaydı niteliğindedir. Bu üç unsur birlikte değerlendirildiğinde, antrepo denetiminde; fiziki tespit, belge, elektronik kayıt, günlük raporlama, geriye dönük izlenebilirlik şeklinde birbirini tamamlayan bir kontrol zincirinin oluşturulduğu görülmektedir.

Bu nedenle günlük rapor, bağımsız bir YGM tespit kodu olmamasına rağmen, özellikle antrepo tespitlerinde denetimin sürekliliğini sağlayan temel araçlardan biri olarak değerlendirilmelidir. AN6 ve AN8 kapsamında dönemsel veya sonradan yapılacak kontrollerin sağlıklı yürütülebilmesi de büyük ölçüde günlük sayım tutanaklarının doğru düzenlenmesine, aynı gün sisteme aktarılmasına ve günlük raporların eksiksiz şekilde oluşturulmasına bağlıdır.

Bu sistem aynı zamanda YGM’nin antrepodaki rolünün yalnızca sonradan belge inceleyen bir uzmanlık faaliyeti olmadığını; eşya hareketinin gerçekleştiği andan başlayarak fiili gözetim, kayıt, elektronik bildirim ve raporlamanın sürekliliğine dayanan bir denetim modeli olduğunu da ortaya koymaktadır.

7.YGM Tespit Sistemine İlişkin Genel Değerlendirme ve Öneriler

7.1. Tespit Kodları ile Maddi Hukuki Dayanağın Birbirinden Ayrılması

YGM mevzuatında AN1’den DK1’e kadar farklı kodlar altında düzenlenen tespit işlemleri incelendiğinde, bu kodların kendi başlarına yeni bir gümrük işlemi veya hukuki müessese oluşturmadığı görülmektedir. Her bir tespit işleminin maddi hukuki dayanağı; Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği, ilgili rejim hükümleri, tercihli ticaret anlaşmaları, ithalat ve tahsilat mevzuatı veya diğer kamu kurumlarının özel düzenlemelerinde bulunmaktadır.

YGM Tebliği ve Rehberi ise esas itibarıyla mevcut bir hukuki ilişkinin hangi durumda YGM tarafından tespit edileceğini, incelemenin kapsamını, kullanılacak yöntemi ve raporun içeriğini belirlemektedir. Dolayısıyla AN1, GK1, NK1, SK1, BD1 veya diğer tespit kodlarından herhangi biri, ilgili işlemin maddi hukuki dayanağı olarak değil, YGM tarafından yapılacak tespitin idari ve mesleki sınıflandırması olarak değerlendirilmelidir.

Bu ayrım, özellikle uygulamada ortaya çıkabilecek yetki genişletici yorumların önlenmesi bakımından önemlidir. Bir tespit kodunun varlığı, o kodla ilişkilendirilebilecek her konuda YGM’ye sınırsız inceleme ve raporlama yetkisi vermez. Tespit konusu, her zaman kodun dayandığı asli mevzuat ile YGM Tebliği ve Rehberinde çizilen sınırlar birlikte değerlendirilerek belirlenmelidir.

7.2. YGM Yetkisinin Sınırları ve İdarenin Karar Yetkisi

İncelenen tespit kodlarının hemen tamamında ortak bir özellik dikkat çekmektedir: “YGM tespit eder; idare karar verir.”

Antrepo açılışında YGM antreponun şartlara uygunluğunu tespit etmekte, ancak antrepo açma izni vermemektedir. ZD1’de yükümlünün çok zor durumda olup olmadığını mali veriler üzerinden ortaya koymakta, ancak tecil ve taksitlendirmeye karar vermemektedir. OK1’de başvuru dosyasını ön incelemeye tabi tutmakta, ancak Onaylanmış Kişi Statü Belgesi düzenlememektedir. TP1’de eşyanın ilgili önlemin kapsamına girip girmediğini araştırmakta, ancak ticaret politikası önlemini uygulama veya kaldırma yetkisini kullanmamaktadır.

Aynı yaklaşım diğer tespit işlemleri bakımından da geçerlidir. Bu nedenle YGM raporu, idari kararın yerine geçen bir işlem olarak değil, idarenin kararına esas olabilecek teknik, mali, fiziki veya hukuki olguların uzmanlık çerçevesinde ortaya konulduğu bir tespit aracı olarak değerlendirilmelidir.

Bunun doğal sonucu olarak YGM’nin yetkisinin de açıkça çizilmesi gerekir. Özellikle BD1 örneğinde görüldüğü üzere, belirli bir konuda YGM tarafından tespit yapılmasının pratik açıdan yararlı veya teknik olarak mümkün olması, tek başına bu konuda rapor düzenleme yetkisinin bulunduğu anlamına gelmez. YGM’nin tespit yetkisi, mevzuatta açıkça tanımlanan işlemlerle sınırlıdır.

7.3. Tespit İşlemlerinde Esas Unsur: İzlenebilirlik ve İspat Zinciri

Kodların içerikleri birbirinden farklı olmakla birlikte, yapılan incelemelerin büyük bölümünün ortak noktasını izlenebilirlik oluşturmaktadır.

AN6 ve AN8’de eşyanın antrepoya girişinden çıkışına; GK1 ve GK2’de ithal girdiden işlenmiş veya nihai ürüne; NK1’de ithal eşyadan öngörülen nihai kullanıma; SK1, INF4 ve EU2’de hammaddenin menşe statüsünden üretim ve ihracata; DR2’de ithal girdiden işlem görmüş ürün ve ihracata; DK1’de ise ithalattan beyan edilen nihai kullanım alanına kadar kesintisiz bir bağlantının kurulması gerekmektedir.

Bu açıdan YGM tespitinin temel metodolojisi;

1. İşlemin hukuki dayanağının belirlenmesi,
2. Tespit konusu eşyanın veya işlemin tanımlanması,
3. Belge ve kayıt zincirinin kurulması,
4. Gerektiğinde fiziki tespit yapılması,
5. Kayıtlarla fiili durumun karşılaştırılması,
6. Olumlu veya olumsuz sonucun gerekçelendirilmesi

şeklinde ifade edilebilir. Dolayısıyla iyi bir YGM raporu, mümkün olduğunca fazla belgenin dosyaya eklenmesinden ibaret değildir. Esas olan, hangi belgenin hangi hukuki veya maddi olguyu ispatladığının açık biçimde ortaya konulması ve belgeler arasında mantıksal bir bağ kurulmasıdır. Bu yaklaşım, özellikle geriye dönük tespitlerde daha da önem kazanmaktadır. SK1, INF4, AT1, BD1, TP1 ve benzeri işlemlerde YGM çoğu zaman geçmişte gerçekleşmiş bir işlemi sonradan yeniden kurmak durumundadır. Bu nedenle firmaların muhasebe, stok, üretim, tedarik ve gümrük kayıtlarının yalnızca mevzuatta öngörülen süre boyunca saklanması değil, gerektiğinde birbirleriyle ilişkilendirilebilir ve geriye doğru izlenebilir biçimde tutulması da önem taşımaktadır.

7.4. Belge İncelemesi ile Fiili Tespitin Birlikte Değerlendirilmesi

Tespit kodlarının tamamında aynı inceleme yöntemi kullanılmamaktadır. Bazı tespitler ağırlıklı olarak belge ve kayıt incelemesine dayanırken, bazı tespitlerin doğası gereği fiili inceleme zorunlu hale gelmektedir. AN1, AN2, AN3, AN4 gibi antreponun fiziki şartlarını konu alan tespitler ile MH1 gibi eşyanın fiziksel dönüşümünün araştırıldığı işlemlerde fiili inceleme tespitin asli unsurudur. AN6 ve AN8’de eşyanın giriş ve çıkış hareketleri, BD1’de belirli durumlarda üretimin gerçekten yan sanayici tarafından gerçekleştirildiği hususu, DK1’de kullanım amacı ve benzeri konular da yalnızca masa başında yapılacak belge incelemesiyle sınırlı tutulamaz.

Buna karşılık ZD1 gibi mali nitelikteki tespitlerde esas ağırlık mali tablolar ve hesaplamalarda; AT1’de ticari, muhasebe ve envanter kayıtlarında; SK1 ve EU2’de ise üretim ve menşe kayıtlarında bulunmaktadır.Bu nedenle YGM tespitlerinde standart bir “her raporda aynı kontrol yöntemi” anlayışı yerine, tespit konusunun niteliğine uygun bir denetim metodolojisinin benimsenmesi gerekir. Rehberde fiziki inceleme öngörülen bir konuda yalnızca belge üzerinden sonuç oluşturulması ne kadar eksik ise, esasen mali veya kayıt temelli bir tespitte gereksiz fiziki incelemeler yapılması da tespitin amacına hizmet etmeyecektir.

7.5. Sürekli Denetim ile Olay Bazlı Tespitlerin Ayrılması

YGM sisteminde bütün tespitler aynı zaman karakterine sahip değildir. AN6 ve AN8 gibi antrepo tespitleri, sayım tutanakları ve günlük raporlarla birlikte değerlendirildiğinde süreklilik arz eden bir gözetim modeline dayanmaktadır. Buna karşılık SK1, AT1, ZD1, TP1 veya BD1 gibi tespitler belirli bir olay, başvuru veya idari ihtiyacın ortaya çıkması üzerine gerçekleştirilmektedir.

Bu ayrım YGM’nin sorumluluğunun değerlendirilmesinde de dikkate alınmalıdır. Sürekli gözetim gerektiren işlemlerde kayıt zincirinin günlük olarak oluşturulması ve aksaklığın gerçekleştiği anda tespit edilmesi beklenirken; olay bazlı tespitlerde YGM çoğu zaman daha önce meydana gelmiş işlemleri mevcut kayıt ve belgeler üzerinden yeniden kurmaktadır.

Bu açıdan sayım tutanağı ve günlük rapor uygulaması, YGM sisteminin yalnızca “rapor düzenleme” esasına dayanmadığını; bazı alanlarda fiili gözetim, anlık kayıt, elektronik bildirim ve dönemsel kontrolün birbirini tamamladığı bir denetim modeli oluşturduğunu göstermektedir.

7.6. Kodlandırılmış Tespit Sisteminin Güçlü ve Zayıf Yönleri

Tespit işlemlerinin kodlandırılmış olması, YGM’nin görev alanının belirlenmesi, raporların standartlaştırılması ve idarenin elektronik ortamda denetim yapabilmesi bakımından önemli avantajlar sağlamaktadır. Her tespit kodu için sözleşme, inceleme, değerlendirme, sonuç ve eklerde yer alacak bilgilerin ayrıntılı olarak belirlenmesi, uygulama birliğini desteklemektedir.

Bununla birlikte kodlandırılmış sistemin doğal bir sonucu olarak, uygulamada ihtiyaç duyulan her tespit işleminin mevcut kodlardan birinin kapsamına girmemesi mümkündür.

BD1 bunun somut örneklerinden biridir. İhracat beyannamesindeki belirli bilgilerin düzeltilmesine ilişkin YGM raporu öngörülmüş olmakla birlikte, Rehberde sayılan bilgi türleri dışında kalan bir düzeltmenin YGM tarafından teknik olarak incelenebilir olması, mevcut kodun genişletilerek kullanılmasına imkân vermemektedir.

Benzer şekilde DK1 kodu mevzuatta mevcut olmakla birlikte, uygulama alanı ilgili kamu kurumunun özel mevzuatında YGM tespitine yer verilip verilmemesine bağlı olarak zaman içerisinde değişebilmektedir.

Bu örnekler, kodlandırılmış yapının sağladığı hukuki belirlilik ile uygulamanın değişen ihtiyaçları arasında zaman zaman bir boşluk oluşabileceğini göstermektedir.

7.7. “ÖAR-1 – Özel Amaçlı YGM Tespit Raporu” Önerisi

Mevcut sistemde ortaya çıkan bu boşluğun giderilmesi bakımından, daha önce farklı çalışmalarımızda da gündeme getirdiğimiz “ÖAR-1 – Özel Amaçlı YGM Tespit Raporu” şeklinde yeni ve genel nitelikte bir tespit kodunun oluşturulmasının değerlendirilmesi gerektiği kanaatindeyiz. Ancak önerilen ÖAR-1 kodu, YGM’ye sınırsız bir raporlama yetkisi verilmesi şeklinde anlaşılmamalıdır. Aksine böyle bir kodun kullanımının, ilgili gümrük idaresi veya Bakanlık biriminin yazılı talebi ya da uygun görüşü gibi açık bir idari iradeye bağlanması uygun olacaktır.

Bu çerçevede ÖAR-1;

1. Mevcut kodlardan hiçbirinin kapsamına girmeyen,
2. Gümrük mevzuatının uygulanması bakımından teknik, mali veya kayıt bazlı bir tespitin gerekli olduğu,
3. Söz konusu tespitin YGM’nin mesleki uzmanlık alanı içerisinde bulunduğu,
4. İdarenin bu konuda YGM raporuna ihtiyaç duyduğu,

durumlarda kullanılabilecek tamamlayıcı bir mekanizma olarak tasarlanabilir.

Böyle bir düzenleme, uygulamada karşılaşılan her yeni ihtiyacın mevcut tespit kodlarından birinin kapsamının zorlanarak çözülmesini önleyeceği gibi, YGM’nin yetki sınırlarını genişletmek yerine daha belirli hale getirecektir.

Özellikle vergi matrahının belirlenmesine esas teknik gümrük verileri, geçmiş dönem kayıtlarının karşılaştırılması, idarenin özel olarak ihtiyaç duyduğu teknik üretim veya kullanım tespitleri gibi mevcut kodlarla doğrudan örtüşmeyen konularda ÖAR-1 uygulaması, hem idarenin uzmanlık ihtiyacına cevap verebilir hem de YGM raporunun hukuki dayanağı konusundaki tereddütleri ortadan kaldırabilir.

7.8. Genel Değerlendirme

YGM tespit sistemi bir bütün olarak değerlendirildiğinde, sistemin yalnızca gümrük idaresinin iş yükünün özel sektördeki uzmanlara aktarılması şeklinde açıklanması yeterli değildir. Yapının esas özelliği, belirli gümrük işlemlerinde uzmanlık gerektiren maddi olguların bağımsız, kayıtlı ve sonradan denetlenebilir bir mesleki tespit sürecinden geçirilmesidir.

Bu nedenle YGM’nin rolü ne klasik anlamda bir gümrük müşavirliği faaliyetine ne de idarenin karar yetkisinin kullanılmasına indirgenebilir. YGM, kendisine açıkça verilen alanlarda, idari kararın oluşmasına esas teşkil eden olguları belge, kayıt, fiziki inceleme ve teknik değerlendirme yoluyla ortaya koyan özel nitelikli bir gümrük denetim aktörü konumundadır.

Sistemin sağlıklı işlemesi ise üç temel unsurun birlikte korunmasına bağlıdır: yetkinin açık ve net bir şekilde sınırlarının belirlenmesi, tespitin asli mevzuata dayandırılması ve ulaşılan sonucun geriye dönük olarak denetlenebilecek bir ispat zinciri üzerine kurulması. Kanaatimizce YGM sisteminin gelecekteki gelişim yönü de bu üç unsur korunarak, ortaya çıkan yeni denetim ihtiyaçlarının mevcut kodların kapsamı zorlanmadan karşılanabileceği daha esnek fakat hukuken sınırları belirlenmiş mekanizmaların oluşturulması olmalıdır.

8.SONUÇ

Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği sistemi, Türk gümrük mevzuatının son yıllarda geliştirdiği en özgün denetim modellerinden biridir. Sistem, bir taraftan gümrük idaresinin nihai gözetim ve denetim yetkisini muhafaza ederken, diğer taraftan yıllarını gümrük tekniğine vermiş meslek mensuplarının bilgi ve tecrübelerinden kamu yararına istifade edilmesine imkân sağlamaktadır. Daha önce YGM mesleği üzerine kaleme aldığımız çalışmalarda da ifade etmeye gayret ettiğimiz üzere YGM, ne idarenin yerine geçen bir karar mercii ne de hizmet verdiği yükümlünün sıradan bir temsilcisidir. YGM; mevzuatla kendisine bırakılan alanlarda tespit yapan, yaptığı tespitin doğruluğundan sorumlu olan ve raporunu nihayetinde idarenin denetimine sunan, kamu yararı boyutu ağır basan özel nitelikli bir meslek mensubudur.

Bu çalışmada AN1’den DK1’e kadar YGM Tebliği kapsamında kodlandırılmış tespit işlemlerinin tamamını tek tek incelemeye çalıştık. Yapılan inceleme bizi her şeyden önce şu temel sonuca götürmektedir: Tespit kodu, tek başına hukuki dayanak değildir. AN1, GK1, NK1, SK1, BD1 veya diğer herhangi bir kod, kendiliğinden yeni bir gümrük işlemi, hak, yükümlülük veya rejim ihdas etmemektedir. Tespitin maddi hukuki dayanağı Gümrük Kanunu, Gümrük Yönetmeliği, rejim veya konuya özgü tebliğ, karar, uluslararası anlaşma yahut ilgili diğer mevzuatta aranmalıdır. YGM Tebliği ve Rehberi ise mevcut hukuki müessesenin hangi kısmının, hangi yöntemle ve hangi sınırlar içerisinde YGM tarafından tespit edileceğini belirlemektedir. GK1 ve GK2 tespitleri özelinde daha önce üzerinde durduğumuz “kod ile maddi hukuki dayanağın birbirine karıştırılmaması” meselesi, kanaatimizce YGM sisteminin tamamı bakımından geçerli temel bir prensiptir.

Bu ayrım yalnızca teorik bir hukuk tartışması da değildir. Zira bir tespitin hukuki dayanağının doğru belirlenmesi, YGM’nin yetkisinin nerede başlayıp nerede sona erdiğinin de cevabını vermektedir. BD1 bunun en tipik örneklerinden biridir. Mevzuat belirli bilgiler bakımından YGM raporu öngörmüşse, teknik olarak benzer nitelikte olması nedeniyle başka bir bilginin de aynı kod kullanılarak raporlanması mümkün değildir. Aynı şekilde DK1 kodunun YGM mevzuatında bulunması, diğer kurumların bütün kapsam dışı işlemlerinin kendiliğinden YGM tespitine konu olacağı anlamına gelmemektedir. Bir hususun YGM tarafından tespit edilebilir olması ile YGM’nin o hususu tespit etmeye yetkili olması aynı şey değildir. Kanaatimizce uygulamada gözden kaçırılmaması gereken en önemli çizgilerden biri budur.

Diğer taraftan kodların tamamı birlikte değerlendirildiğinde, görünürde birbirinden oldukça farklı işlemlerin gerçekte ortak bir denetim metodolojisine dayandığı görülmektedir. Antrepoda eşyanın girişinden çıkışına, ithal hammaddeden nihai ürüne, menşe kazandırıcı üretimden ihracata, nihai kullanımdan eşyanın gerçek kullanım yerine kadar YGM tespitlerinin müşterek paydası izlenebilirliktir. Bir başka ifadeyle mesele yalnızca belgenin varlığı değil; belgenin anlattığı olayın diğer kayıtlarla doğrulanabilmesidir. Bu münasebetle iyi bir YGM raporunu kalın bir dosya veya çok sayıda ekten ziyade, eşya, işlem, belge, kayıt ve fiili durum arasında kesintisiz bir illiyet bağı kurabilme kabiliyeti tanımlamalıdır.

Sayım tutanakları ve günlük rapor sistemi de aynı yaklaşımın antrepo ayağını oluşturmaktadır. Daha önce “YGM Sisteminde Gündem: Günlük Rapor” başlıklı çalışmamızda günlük rapor uygulamasının faydası ve mükerrer kayıt oluşturma ihtimali üzerinde durulmuştu. Bugün sistem daha bütüncül değerlendirildiğinde, günlük raporun gerçek anlamı; tek başına yeni bir tespit üretmesinden ziyade fiili eşya hareketi, sayım tutanağı, elektronik kayıt ve sonraki denetim arasında bir kayıt zinciri oluşturmasında aranmalıdır. Dijitalleşme de aynı şekilde amaç değil araçtır. YGMS’nin başarısı, ekrana ne kadar fazla veri girildiğiyle değil, girilen verinin gümrük gözetimini ne ölçüde daha hızlı, güvenilir ve denetlenebilir hale getirdiğiyle ölçülmelidir. Önceki YGMS çalışmamızda sahadaki YGM ve gümrük müşavirlerinin tecrübelerinin sistemin geliştirilmesinde değerlendirilmesi gerektiği yönündeki yaklaşımımız bugün de geçerliliğini korumaktadır.

YGM sisteminin geleceği bakımından üzerinde durulması gereken bir diğer husus, kodlandırılmış yapının sağladığı hukuki güvenlik ile uygulamanın değişken ihtiyaçları arasındaki dengenin kurulmasıdır. Kod sistemi yetki sınırlarını görünür hale getirmesi bakımından son derece faydalıdır. Ancak dış ticaretin, teknolojinin ve gümrük uygulamalarının sürekli değiştiği bir ortamda idarenin zaman zaman mevcut kodlarda karşılığı bulunmayan teknik tespitlere ihtiyaç duyması da hayatın olağan akışının bir sonucudur. Bu ihtiyaçların mevcut kodlardan birinin kapsamı zorlanarak karşılanması ise çözümden ziyade yeni hukuki tartışmalara kapı aralayacaktır.

Tam da bu nedenle 2021 yılında kaleme aldığımız “YGM Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -3” başlıklı çalışmada gündeme getirdiğimiz “Özel Amaçlı Tespit Raporu” düşüncesinin bugün daha da anlam kazandığı kanaatindeyiz. O çalışmada da YGM’nin görev alanının Tebliğdeki tespit işlemleriyle sınırlı olduğu kabulünden hareketle, ihtiyaç ortaya çıktıkça ayrı ayrı yeni kod ihdas etmek yerine özel amaçlı bir tespit mekanizmasının YGMS’ye entegre edilmesini önermiştik. Bu çalışmada önerdiğimiz “ÖAR-1 – Özel Amaçlı YGM Tespit Raporu”, elbette YGM’ye sınırları belirsiz ve sınırsız bir raporlama yetkisi verilmesi anlamına gelmemelidir. Bilakis, ilgili gümrük idaresi veya Bakanlık biriminin yazılı talep yahut uygun görüşüne bağlı, konusu açıkça belirlenmiş ve sonucu yine idarenin değerlendirmesine tabi bir mekanizma olarak kurgulanmalıdır. Böylelikle bir taraftan YGM’nin yetki sınırları korunurken, diğer taraftan yılların biriktirdiği mesleki bilgi ve saha tecrübesinden kamu adına daha geniş ölçüde istifade edilebilecektir.

Kanaatimizce burada asıl mesele YGM’ye daha fazla veya daha az yetki verilmesi değildir. Mesele, verilen yetkinin açık, kullanılabilir, ölçülebilir ve denetlenebilir olmasıdır. Yetkinin sınırlarının belirsiz bırakılması YGM açısından sorumluluk, yükümlü açısından öngörülemezlik, idare açısından ise uygulama farklılığı doğuracaktır. Buna karşılık açık hukuki dayanak, doğru tanımlanmış tespit konusu, yeknesak raporlama yöntemi ve güçlü elektronik izlenebilirlik hem meslek mensubunu hem yükümlüyü hem de idareyi koruyacaktır. OK1 ve A.TR sonradan kontrolü üzerine önceki çalışmalarımızda da farklı uygulamaların yeknesaklaştırılması ve açık mevzuat düzenlemeleri yapılması yönünde dile getirdiğimiz görüşlerin temelinde esasen aynı ihtiyaç bulunmaktadır.

YGM sistemi zaman zaman münferit olaylar, uygulama sorunları veya sistemin bazı aktörlerinin hataları üzerinden tartışılmaktadır. Oysa bir sistemi değerlendirirken münferit örneklerden ziyade sistemin bütününe ve oluşturduğu kamu faydasına bakılması gerekir. YGM’ler, kamu bütçesinden ücret almaksızın, Bakanlığın nihai gözetim ve denetimi altında, mevzuatın kendilerine yüklediği ağır hukuki ve mesleki sorumluluklarla çok sayıda gümrük işleminin kontrolüne katkı sağlamaktadır. Bu yapının eksiklerinin bulunması sistemi değersiz kılmaz; bilakis eksikliklerin doğru teşhis edilip giderilmesini gerekli kılar. Daha önce ifade ettiğimiz üzere, “Sui misal emsal olmaz.” Birkaç kötü uygulamadan hareketle sistemin bütününü tartışmaya açmak yerine, sistemi daha şeffaf, daha ölçülebilir ve daha etkin hale getirecek hukuki ve teknolojik düzenlemelere odaklanmak daha rasyonel olacaktır.

Son söz olarak; Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği sisteminin yaklaşık yirmi yıllık uygulama tecrübesi artık bize yalnızca neyin yanlış olduğunu değil, neyin doğru yapılması gerektiğini de gösterecek yeterli bir birikim sunmaktadır. Bundan sonraki aşamada yapılması gereken, sistemi her tartışmada yeniden sorgulamak değil; sahadan gelen tecrübeyi, hukuki belirliliği ve dijital imkânları aynı potada buluşturarak geliştirmektir. YGM’nin bilgisi ve tecrübesi idarenin denetim gücüne, idarenin denetim gücü de dış ticaretin güvenli ve hızlı işlemesine katkı sağladığı müddetçe kazanan yalnızca YGM veya yükümlü olmayacak; kazanan gümrük idaresi, dış ticaret erbabı ve nihayetinde ülkemiz olacaktır.

Bu münasebetle, yıllardır YGM sistemi hakkında kaleme aldığımız farklı çalışmaların vardığı nokta ile bu çalışmanın ulaştığı sonuç esasen aynıdır: Sistemi daraltmak değil, sınırlarını belirginleştirerek etkinleştirmek; yeni ihtiyaçları mevcut kodların sınırlarını zorlayarak değil, açık ve rasyonel düzenlemelerle sisteme dâhil etmek gerekir.

“Bağcıyı dövmek yerine üzüm yemek” gayesiyle yapılacak her düzenlemenin, YGM sisteminden beklenen faydayı artıracağı ve nimetinden bütün paydaşların istifade edeceği izahtan varestedir.

Haki Demirtaş
Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri

Kaynakça

• 4458 sayılı Gümrük Kanunu (04.11.1999 t., 23866 s. R.G.).
• Gümrük Yönetmeliği (07.10.2009 t., 27369 mükerrer s. R.G.).
• 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hakkında 2009/15481 sayılı Karar.
• 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun (28.07.1953 t., 8469 s. R.G.).
• Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği (10.09.2020 t., 31240 s. R.G.), değişiklikleriyle birlikte.
• Genelge No: 2024/8, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Rehberi ve Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri Çalışma Bölgesi”, 24.05.2024. Ticaret Bakanlığı/İGMD kaydında Genelge ve ekleri yayımlanmıştır.
• Dahilde İşleme Rejimi Kararı – 2005/8391 (27.01.2005 t., 25709 s. R.G.).
• Dahilde İşleme Rejimi Tebliği (İhracat: 2006/12) (20.12.2006 t., 26382 s. R.G.).
• Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Kontrolü Altında İşleme) (Seri No: 3) (05.12.2009 t., 27423 s. R.G.), değişiklikleriyle birlikte.
• Genelge No: 2013/19, “Dahilde İşleme İzninde Süre/Ek Süre–YGM Uygulaması”, 12.06.2013; 2013/49, 2018/12 ve ilgili sonraki değişiklikleriyle birlikte.
• Genelge No: 2016/8, “Dahilde İşleme Rejimi Kapsamı Beyannamelerde Düzeltme”, 08.06.2016.
• Gümrük Genel Tebliği (Tahsilat İşlemleri) (Seri No: 2) (21.01.2014 t., 28889 s. R.G.).
• Onaylanmış Kişi Statüsüne İlişkin Gümrük Genel Tebliği (Sıra No: 1) (30.12.2011 t., 28158 s. R.G.).
• Gümrük Genel Tebliği (Uluslararası Anlaşmalar) (Seri No: 10) (11.04.2023 t., 32160 s. R.G.). Söz konusu Tebliğ, A.TR ve menşe ispat belgelerinin sonradan kontrolüne ilişkin SK1 incelemeleri bakımından da kaynak niteliğindedir.
• 05.1988 tarihli ve 88/12944 sayılı Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu Hakkında Karar ile 6 Sıra No.lu Tebliğ.
• Genelge No: 2017/1, “Takas İşlemleri – KKDF”, 02.01.2017.
• Gümrük Genel Tebliği (Serbest Dolaşıma Giriş) (Seri No: 18) (10.10.2024 t., 32688 s. R.G.).
• İthalat Rejimi Kararı (Karar Sayısı: 3350) (31.12.2020 t., 31351 s. 3. Mükerrer R.G.).
• Tarım ve Orman Bakanlığının Kontrolüne Tabi Ürünlerin İthalat Denetimi Tebliği (Ürün Güvenliği ve Denetimi: 2024/5) (31.12.2023 t., 32416 s. 4. Mükerrer R.G.) (mülga). DK1 uygulamasının ilk dönem hukuki çerçevesi bakımından tarihsel kaynak niteliğindedir.
• Tarım ve Orman Bakanlığının Kontrolüne Tabi Ürünlerin İthalat Denetimi Tebliği (Ürün Güvenliği ve Denetimi: 2026/5) (31.12.2025 t., 33124 s. 4. Mükerrer R.G.), değişiklikleriyle birlikte. 2026/5 sayılı Tebliğde, 2024/5 sayılı Tebliğdeki YGM/DK1 mekanizmasına yer verilmemiştir.
• C. Ticaret Bakanlığı, “Nihai Kullanım”, Gümrük Rehberi. Kaynağa erişim
• C. Ticaret Bakanlığı, “Menşe Kuralları ve Menşe Kümülasyonu Sistemi”, Serbest Ticaret Anlaşmaları ve tercihli menşe uygulamalarına ilişkin Bakanlık açıklamaları.
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Tebliği Kapsamında GK1 ve GK2 Tespit Raporlarında Süre Karmaşası”, AGM Yayını, 2026. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Gümrük Mevzuatında Hangi Ürünler Nihai Kullanım Hükümlerine Tabidir?”, Gümrük TV, 02.05.2019. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Nihai Kullanım Mevzuatında İbraz Sürelerine İlişkin Bir Değerlendirme”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği – İGMD Akademisi. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Nihai Kullanım Sistemi”, Hakim YGM. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Nihai Kullanım Mevzuatında ‘Devir & Satış’ Sorunsalı”, Hakim YGM. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “İhracat Beyannamelerinde İmalatçı Bilgisi Değişikliği”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 14.04.2016. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Kapsam Dışı Ürün Grupları ve YGM Raporları (DK1 Tespit Raporu)”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 14.10.2024. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Kapsamak Ya Da Kapsamamak İşte Bütün Mesele Bu (!) (YGM DK1 Tespit Raporu)”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 11.11.2024. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “YGM Sisteminde Gündem: ‘Günlük Rapor’”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 25.11.2020. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği (YGM) Mesleği Yeniden Hedef Tahtası mı Yapılıyor?”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 17.05.2021. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği (YGM) Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -1-: YGM Tarafından Antrepoda Görevlendirilecek Personel”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 10.06.2021. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği (YGM) Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -2-: Elleçleme ve Elleçleme İşlemlerinde YGM’nin Görev Tanımı”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 22.06.2021. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği (YGM) Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -3-: Özel Amaçlı Tespit Raporu”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 22.06.2021. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği (YGM) Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -4-: Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği Sistemi (YGMS) ve Dijitalleşme”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 28.06.2021. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği (YGM) Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -5-: YGM Yanında Stajyer Çalıştırmama (!) Zorunluluğu”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 15.04.2022. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “YGM Mesleği Üzerine Bazı Mülahazalar -7-: Ücretlerin İş Sahibinden Alınması Üzerine Bir Değerlendirme”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 20.11.2025. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Onaylanmış Kişi Statü Belgesi (OK1) Raporları Hususunda Bazı Değerlendirmeler”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 15.12.2023. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “A.TR Dolaşım Belgelerinin Sonradan Kontrol İşlemlerinde YGM Raporu Olacak Mı; Olmayacak Mı?”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 18.03.2024. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Dahilde İşleme Rejiminde ‘Önce İthalat; Sonra İhracat’ Kuralı Hakkında Bir Değerlendirme”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 08.08.2022. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Dahilde İşleme Rejiminde ‘Belgeden Belgeye Satış’ Sorunsalı”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 15.04.2022. Makaleye erişim
• Demirtaş, Haki, “Dahilde İşlem Rejimi Kapsamında İkincil İşlem Görmüş Ürün Mevzuatı Hakkında Bazı Mülahazalar”, İstanbul Gümrük Müşavirleri Derneği (İGMD), 16.08.2024. Makaleye erişim